范文一：金融资产转移会计核算的探讨

　　在现代金融市场中，金融资产持有人可以在不改变原有金融资产权利义务关系的情况下，借助新的合约等方式将未实现的金融资产的风险和报酬转移给发行方或者前手义务人之外的其他主体，从而获得一定现金流入量。这类经济业务过程十分复杂，往往不能仅仅根据金融资产转移的形式来判断金融资产实现的程度，而且随着金融市场的发展，这类业务在市场中的份量越来越重，以至于2006年单独设置了《企业会计准则第23号一金融资产转移》(以下简称《准则》)来规范。 　　 　　一、《准则》中金融资产转移的会计核算方法 　　 　　《金融资产转移》准则依据实质上的风险和收益转移程度将金融资产转移合约分为三类：(1)金融资产的风险和收益实质上已经完全转移，简称为实质完全转移；(2)金融资产的风险和收益实质上完全没有转移，简称为实质完全未转移；(3)金融资产的风险和收益实质上发生了一定程度转移，即没有完全转移、也没有完全没转移，简称为继续涉入转移。 　　对于实质完全转移，《准则》要求终止确认金融资产，并确认相关收益。这种会计核算方法与金融资产出售、处置的核算方法完全一样，实际上将这类金融资产转移视为已经离开企业、实现了其经济价值。 　　对于实质完全未转移，《准则》要求将在确认收到对价的同时确认一项金融负债，继续确认所转移金融资产整体，并且该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵销。在随后的会计期间，企业应当继续确认该金融资产产生的收入和该金融负债产生的费用。所转移的金融资产以摊余成本计量的，确认的相关负债不得直接指定为以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融负债。可见在这种处理中没有终止确认金融资产，认为形式上转移出企业的金融资产仍然属于企业，企业继续保持了对金融资产的控制和责任，只不过借助这种形式上的转移实质上是承担一项负债而获得了现金流入量。 　　对于继续涉入转移，《准则》要求，在金融资产转移时以金融资产的账面价值和企业为取得对价时承诺财务担保金额两者之中的较低者，确认继续涉入所获得的资产同时根据承诺的财务担保金额和财务担保合同自身权利的公允价值(提供担保的取费)之和确认继续涉入而预计承担的负债。财务担保合同自身权利的公允价值在财务担保合同期内按时间比例分摊确认为各期收入；而因担保形成的资产的账面价值则按历史成本计量，因此还需要在资产负债表日进行减值测试。可见，第三种情况的会计核算是将一部分损益在金融资产转移当期确认；将财务担保合同自身权利的公允价值形成的损益在金融资产转移当期作为负债核算。 　　 　　二、《准则》中金融资产转移会计核算方法中存在的缺陷 　　 　　1　继续涉入转移中财务担保合同自身的公允价值没有单独核算 　　在继续涉入转移的情况下，企业需要确认新的资产和负债。新的资产的人账价值是转移的金融资产账面价值和企业承诺的财务担保金中的低者；而负债的人账价值则是财务担保金额和财务担保合同自身权利的公允价值之和。通常情况下负债的入账价值要大于资产的人账价值，这个差额往往恰好是对价的价值，包含在财务担保合同自身权利的公允价值中。财务担保合同自身权利的公允价值的作用是减少了金融资产转移当前确认的损益，而将这部分损益递延到合同约定的各个会计期间。可见，《准则》将财务担保合同自身权利的公允价值混在财务担保金融中由继续涉入负债账户进行核算。这样将使得企业未来不会偿付金额的财务担保合同自身公允价值与未来可能承担偿付责任的财务担保合同金额一样作为负债处理，而实际上前者是递延的收益，应该单独核算。 　　 　　2　没有区别企业金融资产转移中非货币性资产包含的递延损益和当前损益 　　按照《准则》的核算方法，金融资产转移有可能形成损益。如在实质完全转移的情况下，被转移金融资产账面价值与企业获得的资产的公允价值之差被确认为当期损益。企业在金融资产转移过程中获得的资产极有可能属于非货币性资产，也有可能属于非货币性资产，如固定资产，无形资产、存货等形式的资产。如果对价资产是货币，那么其中包含的损益就属于已经实现，但如果企业获得的资产属于非货币性资产，那么其中包含的非货币性资产与被转移金融资产之间的公允价值也被确认为当期损益一实际上这部分损益要到非货币性资产变现时才真正实现，应该属于未来而不是现在。这将使得金融资产转移过程中的损益计量变得模糊不清。可见，《准则》没有区分金融资产转移过程中的当期损益和递延损益。 　　 　　3　有些金融负债属于或有事项 　　企业在金融资产转移过程中为获得对价而需要承担的未来支付金额的责任，《准则》要求将此责任作为负债核算。在导致金融资产转移过程需要在未来支付资金的典型情况中，承诺以固定价格回购和属于重大价内期权的看跌期权两种情况下，则企业几乎必然要承担到期偿付相对稳定资金的责任，但是带追索权的金融资产转移和保证金融资产转移受让方可能发生的损益进行补偿的两种情况都属于一种或有事项，既有可能要承担偿付资金的责任，但也有可能不用承担偿付资金的责任。可见，这些情况属于或有事项，企业也应该将其作为预计负债核算。 　　 　　三、(《准则》中金融资产转移会计核算方法的改进 　　 　　金融资产转移涉及到一系列引起企业权利和义务变化的经济事物，将其排列可以描述为：(1)被转移的金融资产；(2)获得的资产；(3)承担的债务。如果企业金融资产转移是非关联方之间的符合理性的市场行为，那么这三者应该存在如下基本关系： 　　获得的资产之公允价值=被转移的金融资产之公允价值+预计承担的负债之公允价值 　　由此可见，金融资产转移会计核算应该包括企业金融资产转移过程中获得的资产的价值、承担负债需要偿付的金额、被转移金融资产终止或者继续确认、继续涉入金融资产风险与报酬、递延损益和当前实现的损益。 　　 　　1　实质完全转移会计核算的改进 　　在实质完全转移的情况下，金融资产实际上已经完全脱离企业，企业一般会寻求与被转移金融资产公允价值相当的对价资产，其关系可以演化为： 　　获得的资产之公允价值=被转移的金融资产之公允价值① 　　但是企业也可能谋求公允价值更高的资产而愿意预计承担负债的公允价值，那么就依然维持三者的基本关系。从确认损益的角度来看，被转移金融资产的公允价值与账面价值之差应该确认为当期损益，而且被转移金融资产公允价值与货币之差也确认为当前损益，但是被转移金融资产公允价值与非货币资产公允之差应该确认为递延损益。 　　相关分录为： 　　借：现金等资产(获得资产的公允价值) 　　借当期损益(转移金融资产公允价值小于账面成本的差额+货币小于转移金融资产公允价值差额)

　　借：递延损益(非货币资产公允价值小于转移金融资产公允价值的差额) 　　贷：金融资产(账面价值) 　　贷，当期损益(转移金融资产公允价值大于账面成本的差额+货币大于转移金融资产公允价值差额) 　　贷：递延损益(非货币资产公允价值大于转移金融资产公允价值的差额) 　　 　　2　实质完全未转移会计核算的改进 　　在实质完全未转移的情况下，被转移的金融资产之公允价值并不影响其余两者的数量关系，其关系应该是： 　　获得的资产之公允价值=预计承担的负债之公允价值② 　　由于金融资产实质没有转移，因此不确认当期损益。承担负债包含或有事项因素，应该作为预计负债人账，获得的资产之公允价值与预计承担的负债之公允价值之间的差额应该确认为递延损益，确认为合约期内各期损益。 　　相关分录为； 　　借：现金等资产(获得资产的公允价值) 　　借：递延损益(获得资产的公允价值小于负债公允价值的差额) 　　贷：预计负债(承担负债的公允价值) 　　贷：递延损益(获得资产的公允价值大于负债公允价值的差额) 　　 　　3　继续涉入会计核算的改进 　　在继续涉入的情况下，企业对被转移的金融资产保持有一部分风险和报酬，同时获得对价资产、承担负债，那么其关系可以演化为： 　　获得的资产之公允价值+继续涉入金融资产之公允价值=被转移的金融资产之公允价值+预计承担的负债之公允价值③ 　　比较③与①②，可以发现继续涉入的情况可以视为完全转移与实质完全未转移的组合。从这个视角来看，继续涉入的情况下，递延损益包含两项：(1)继续涉入金融资产的公允价值与负债公允价值的差额；(2)获得非货币资产公允价值与金融资产转移出去的公允价值的差额。其当前损益确认的方法与则实质完全转移情况相同。 　　相关会计分录为： 　　借：现金等资产(获得资产的公允价值) 　　借当期损益(转移金融资产公允价值小于账面成本的差额+货币小于转移金融资产公允价值差额) 　　借：递廷损益(继续涉入金融资产的公允价值小于负债公允价值的差额+获得非货币资产公允价值小于金融资产转移出去的公允价值的差额) 　　贷；金融资产(账面价值) 　　贷：预计负债(承担负债的公允价值) 　　贷当期损益(转移金融资产公允价值大于账面成本的差额+货币大于转移金融资产公允价值差额) 　　贷：递延损益(继续涉入金融资产的公允价值大于负债公允价值的差额+获得非货币资产公允价值大于金融资产转移出去的公允价值的差额) 　　金融资产转移涉及未来执行的合约，依据此合同成立的资产、负债及损益都存在不同程度的不确定性，会计核算也存在特殊之处。本文提供的改进，意在抛砖引玉，引发大家思考。

范文二：金融资产的会计核算

投资意图：近期内出售，赚取短期差价获利。

在活跃市场上有报价。 一旦确认后，不可重分类为其他金融资产，其他金融也不可重分类为本金融资产。

会计计量的目的：

（1）反映其在活跃市场上的价值变动，进而对企业财务状况和经营成果的影响。即资产负债表日资产账面价值以公允价值计量，且其变动并计入当期损益——公允价值变动损益。

（2）计算持有期间的投资收益。

投资意图：持有至到期，获取资产持有期间的投资报酬。

持有到期的判断：

1、到期日固定、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

2、有明确意图持有至到期（其中投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资不算）

3、有能力持有至到期

4、但不包括企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项对企业持有意图和能力的改变。

一旦发生大比例重分类到可供出售金融资产中，就要全部重分类到可供出售金融资产，且在未来两个完整的会计年度内，所有金融资产不得确认为持有到期投资

会计计量的目的： （1）反映债券资产持有期间各阶段的账面价值（即摊余成本）

（2）反映债券资产持有期间各阶段的实际投资收益。

【注：到期日，债券的账面价值等于面值，总的实际利息收入（投资收益）等于总的名义利息收入。】 1、公允价值（包括面值、折溢价）+交易费用（税费、手续费、佣金）-尚未收取的利息 2、确定实际利率。

Dr.持有至到期投资——成本（面值）

投资意图：获取资产持有期间

的投资报酬。

在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

会计计量的目的： （1）反映债券资产持有期间各阶段的账面价值（即摊余成本）

（2）反映债券资产持有期间各阶段的实际投资收益。

【注：到期日，债券的账面价值等于面值，总的实际利息收入（投资收益）等于总的名义利息收入。】

投资意图：意图不明确，赚取短期

差价和获取资产持有期间的投资报酬皆可。

会计计量的目的：

（1）反映可供出售金融资产持有期间公允价值和投资收益。

其中债权类的资产公允价值=摊余成本+公允价值变动。

（2）资产负债表日资产账面价值以公允价值计量，其变动计入资本公积——其他资本公积。

（3）资产负债表日，可供出售金融资产发生减值时，应当以当时的账面价值和公允价值的差额，确认为减值损失，即使该金融资产没有终止确认，原计入所有者权益中的公允价值形成的其他资本公积累计数，应当予以转入当期损益—资产减值损失。减值损失可以转回，其中债权类的，转回时做确认时的相反分录，计入当期损益；股权类的，转回时，计入资本公积，不得计入当期损益。

没有活跃市场报价的权益类投资，在减值时按照类似金融资产当时市场收益率确定未来现金流量的现值。

1、公允价值（包括面值、折溢价）+交易费用（税费、手续费、佣金）-尚未收取的利息/股息

2、如果是债权类，需要确定实际利率。 Dr.可供出售金融资产——成本

确认

初始计量

1、公允价值（包括面值、折溢价）=支付金额-交易费用-已宣告尚未收取的利息和股利。 2、交易费用计入当期损益：投资收益。 Dr.交易性金融资产——成本 1、公允价值+交易费用（税费、手续费、佣金） 2、确定实际利率 Dr.贷款——本金

Cr.贷款——利息调整（折价，也

投资收益（交易费用） 应收股利（或利息）

Cr.银行存款

Cr.可供出售金融资产——利息调整（折价，也可在借方溢价或手续费） 应收利息（或股利） 银行存款

本期实际利息收入（投资收益）=摊余成本*实际利率 Dr. 应收利息

可供出售金融资产——利息调整 Cr.投资收益

2、现金股利在发放时确认。 Dr.应收股利 Cr.投资收益

持有至到期投资——利息调整可在借方溢价或手续费） （溢价或手续费，也可在贷方为折 吸收存款 价）

应收利息 Cr.银行存款

本期实际利息收入（投资收益）=摊余成本*实际利率

本期摊销金额（利息调整）=实际利息收入-名义利息收入=摊余成本*实际利率-面值*票面利率 Dr.应收利息（或持有至到期投资——应计利息）

Cr.持有至到期投资——利息调整（也可在借方）

投资收益 1、资产负债表日，对该资产以历史成本计量（摊余成本），不做公允价值变动的计量。 （1）期末摊余成本=期初摊余成本+本期实际利息收入-现金流入（本金/应收利息）-减值准备。 2、在重分类至可供出售金融资产的情况下，账面价值和公允价值之间的差额计入所有者权益。

Dr.可供出售金融资产（重分类日公允价值）

持有到期投资减值准备

Cr. 持有至到期投资——成本 持有至到期投资——利息调整（也可在借方）

持有至到期投资——应计利

本期实际利息收入（投资收益）=摊余成本*实际利率

本期摊销金额（利息调整）=实际利息收入-名义利息收入=摊余成本*实际利率-面值*票面利率。 Dr. 应收利息

贷款——利息调整 Cr.利息收入 Dr.存放同业 Cr.应收利息

1、计算摊余成本，不进行公允价值变动计量 （1）期末摊余成本=期初摊余成本+本期实际利息收入-现金流入（本金/应收利息）-减值准备。

持有期间确认收益计量

持有期间取得的利息和现金股利，确认为持有期间的投资收益和应收股利、应收利息。 Dr.应收股利 应收利息 Cr.投资收益

持有计量

资产负债表日公允价值变动计量

公允价值变动计入当期损益——公允价值变动损益。

Dr.交易性金融资产——公允价值变动 Cr.公允价值变动损益

1、债权类，计算摊余成本，然后进行公允价值变动的计量。

（1）期末摊余成本=期初摊余成本+本期实际利息收入-现金流入（本金/应收利息）-减值准备。

（2）本期摊销金额（利息调整）=实际利息收入-名义利息收入=摊余成本*实际利率-面值*票面利率。

2、资产负债表日，可供出售的金融资产应当以公允价值计量。

Dr.可供出售金融资产——公允价值变动

Cr.资本公积——其他资本公积。 3、该公允价值变动不作为摊余成本的构成，但作为账面价值的构成部分。

阶段

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

持有至到期投资

息（或应收利息）

资本公积——其他资本公积（也可在借方）

贷款和应收款项 可供出售金融资产

不计提减值准备。因为资产以公允价值计量，且其公允价值变动计入当期损益了。

资产负债表日减值计量

1、未来现金流量按初始确认时的原实际利率折成的现值和账面价值（摊余成本）之间的差额，计入当期损益—资产减值损失。 Dr.资产减值损失

Cr. 持有到期投资减值准备（或贷款损失准备或坏账准备） 如果是贷款，转入贷款已减值账户： Dr.贷款——已减值 Cr.贷款——本金 贷款——利息调整 应收利息

2、减值之后，按摊余成本和实际利率计算投资收益 Dr.应收利息（或持有至到期投资——应计利息） Cr.持有至到期投资——利息调整（也可在借方）

投资收益

但贷款不再计提应收利息，而是冲减（计入）“减值准备”。 Dr.贷款损失准备 Cr. 利息收入

3、收到利息时，如果是贷款冲减“贷款——已减值”。 Dr.存放同业

Cr.贷款——已减值

4、减值转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。 Dr.贷款损失准备 Cr.资产减值损失

将取得的价款与账面价值之间的差额计入当期损益 Dr.银行存款

持有到期投资减值准备

Cr. 持有至到期投资——成本

将取得的价款与账面价值之间的差额计入当期损益

Dr.存放同业（存放中央银行款项） 贷款损失准备 贷款——利息调整（也可在贷方）

1、当期公允价值和账面价值之间的差

额，计入当期损益—资产减值损失。 2、原因公允价值变动计入所有者权益中的累计金额，转入损益—资产减值损失。

3、没有报价和公允价值的权益工具投资，减值时按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现和账面价值之间的差额，计入当期损益—资产减值损失。

Dr.资产减值损失

Cr.可供出售资产——公允价值变动 4、减值损失可以转回，债权类的，计入当期损益—资产减值损失；权益类的，计入所有者权益——资本公积—其他资本公积。 债权类

Dr.可供出售资产——公允价值变动 Cr.资产减值损失 权益类

Dr. 可供出售资产——公允价值变动 Cr. 资本公积——其他资本公积 1、将取得的价款与账面价值（包括公允价值变动）之间的差额计入当期损益 2、同时，将原计入所有者权益的公允价值变动累计金额转出，计入当期损益—投资收益。

金融资产转移（处置计（金融资产所有权上的1、将取得的价款与账面价值（包括公允价值变动）之间的差额计入当期损益。

2、同时，将当期计入公允价值变动损益的累计金额转入投资收益。

量）

风险和报酬）全部转移

益的金融资产

Dr.银行存款

Cr. 交易性金融资产——公允价值变动

Dr.公允价值变动损益 Cr.投资收益

持有至到期投资——利息调整（也可在借方）

持有至到期投资——应计利息

应收利息 投资收益

Cr.贷款——本金（或已减值） 贷款——应计利息 应收利息

利息收入（或资产减值损失）

Dr.银行存款

Cr. 可供出售金融资产——成本

可供出售金融资产——利息调整（债券）

可供出售金融资产——应计利息（债券到期一次还本付息）

可供出售金融资产——公允价值变动

投资收益

Dr.资本公积——其他资本公积 Cr.投资收益

（金融资产所有权上的风险和报酬）不转移 （金融资产所有权上的风险和报酬部分转移）

继续确认该金融资产，并将收到的对价（公允价值）确认为一项金融负债，即：金融资产账面价值转负债成本，账面价值和对价（公允价值）之差确认为利息调整。 Dr.银行存款 短期借款 或：Dr.银行存款

长期借款——利息调整 Cr.长期借款——成本

1、资产整体的公允价值按比例在转移部分和继续涉入部分分配。

2、转移部分的公允价值和其账面价值之间的差额，确认为其他业务收入（或投资收益）。

3、收到的对价和转移部分的公允价值之差，是为使继续涉入部分（保留的权利）次级化预先收到的对价，确认为一项继续涉入负债，以后将逐期确认为收入。

Dr.银行存款（或存放同业）

Cr. 持有至到期投资——成本（贷款—本金）【注：转移部分】 持有至到期投资（贷款）——利息调整（也可在借方）【注：转移部分】 持有至到期投资（贷款）——应计利息【注：转移部分】 应收利息【注：转移部分】 投资收益（其他业务收入）【注：转移部分】

继续涉入

益的金融资产

继续涉入负债【注：继续涉入部分（保留的权利）次级化预先收到的对价】 4、继续涉入的部分同时确认为继续涉入资产和继续涉入负债。（如有超额利差，也以相同的方法确认）。 Dr.继续涉入资产——次级权益【注：继续涉入部分（保留的权利）】 继续涉入资产——超额利差 Cr.继续涉入负债

如果转移部分发生信用损失 1、计提资产减值损失 Dr.资产减值损失

Cr.持有至到期投资减值（贷款损失）准备——次级权益 2、对冲继续涉入资产和继续涉入负债 Dr.继续涉入负债

Cr.继续涉入资产——次级权益 1、交易性金融资产——成本

2、交易性金融资产——公允价值变动 3、应收利息 4、应收股利

5、公允价值变动损益 6、投资收益 7、继续涉入资产 8、继续涉入负债

1、持有至到期投资——成本 2、持有至到期投资——利息调整 3、应收利息

4、持有至到期投资——应计利息 5、投资收益

6、持有至到期投资减值准备 7、资产减值损失 8、继续涉入资产 9、继续涉入负债

1、贷款—— 本金 2、贷款——利息调整 3、应收利息

4、贷款——应计利息 5、利息收入 6、贷款损失准备 7、资产减值损失 8、继续涉入资产 9、继续涉入负债

1、可供出售金融资产——成本 2、可供出售金融资产——利息调整 3、应收利息 4、应收股利

5、可供出售金融资产——应计利息 6、可供出售金融资产——公允价值变动

7、投资收益

8、资本公积——其他资本公积 9、资产减值损失 10、继续涉入资产 11、继续涉入负债

科目

范文三：金融资产的会计核算

浅析工商企业金融资产的会计核算

一、工商企业金融资产的种类

1．以公允价值计量且其变动损益计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动损益计入当期损益的金融资产。就交易性金融资产而言，它是企业在近期内出售而购买或持有，包括债券投资、股票投资、基金投资、权证投资以及进行投机的期货投资等。其特点：一是必须有活跃市场报价，这是随时变现的前提；二是以赚取价差为目的。工商企业现行资产中的各项短期投资就属于交易性金融资产。

2．持有至到期投资：指不准备在到期前出售的金融资产。其特点：一是必须有明确的期限和固定到期日；二是回收金额固定或可确定；三是企业有明确意图和能力持有至到期，这一般以企业管理层的书面承诺文件为依据。实务中，传统意义上的长期债券投资，包括购入的政府债券、金融机构债券、公司债券等，企业计划持有至到期的，就属于本类金融资产。

3．贷款和应收款项：作为金融资产，这里的贷款主要指工商银行的放出贷款、购入贷款（如我国四大国有银行所属资产管理公司从银行取得的不良贷款）等。对工商企业来说，贷款资产一般没有，大量存在的是企业在经营过程中发生的各种应收及预付款，包括应收票据、应收账款、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款、长期应收款等。这类金融资产的特点是：回收金额固定或可确定、无活跃市场。

4．可供出售金融资产：指上述三类以外的金融资产，包括在活跃市场有报价的债券投资、股票投资（对子公司、联营或合营企业的股权投资除外）以及出于风险管理头寸考虑而直接指定的可供出售金融资产。

金融资产的期末计价有的采用公允价值，有的采用摊余成本；采用公允价值进行后续计量的，期末公允价值变动损益有的计入当期损益、有的则作为调整权益处理。这将在后面说明。为了防止企业操纵，CAS22规定，企业的金融资产必须在初始确认时将其归入上述四类中的一种；除持有至到期投资与可供出售金融资产在一定条件下可进行相互划转（称为重分类）外，其他各类金融资产类别一经确定，不得重新分类。

二、工商企业金融资产的计量

中外会计中，资产的计量有成本、公允价值两种模式。采用公允价值计量，信息相关性强，在成熟的资本市场，公允价值又比较容易确定，因而受到推崇并广泛使用。国际财务报告准则也是全面推广使用公允价值、尤其是金融工具的计量。考虑中国会计标准国际趋同的需要，针对我国市场欠发达的现状，本次会计改革，我国是适度、谨慎引入公允价值。从此理念出发，我国在新的会计准则体系中，对存在活跃市场的资产，初始计量、后续计量一般

采用公允价值计量，公允价值变动损益主要计入当期损益，这也符合全面收益报告的国际趋势；少数资产（如部分可供出售金融资产）的公允价值变动损益则计入权益；不存在活跃市场的资产，则沿用成本计量模式，防止企业操纵。体现在CAS22中，企业金融资产的具体计量如下表所示：

工商企业金融资产的计量

三、工商企业金融资产的会计处理

1．科目设置。工商企业金融资产的核算，除应收款项仍沿用现行会计科目外，其余三项金融资产相应设置“交易性金融资产”、“持有至到期投资”与“可供出售金融资产”三个（资产类）科目。交易性金融资产期末公允价值的变动，专设“公允价值变动损益”（损益类）科目。除交易性金融资产外的三项金融资产涉及减值的核算，减值损失的列支集中在“资产减值损失”（损益类）科目中；减值准备则分别设置“坏账准备”、“持有至到期投资减值准备”、“可供出售金融资产减值准备”三个科目（资产类、备抵类）核算。

2．交易性金融资产的会计处理。工商企业交易性金融资产的核算包括购入、持有期内取得收益、期末计价、出售等内容。账务处理原则是：

① 取得时，按公允价值（含已宣告发放的现金股利或债券利息）作为初始成本记账，交易税费作为当期损益处理，减少投资收益。

② 持有期内收到被投资单位宣告发放的现金股利或债券利息，不管它们是否包含在购入支付的价款中，一律冲减投资的账面余值。账务处理上，若收到的金额包括在购入所支付的价款中，则贷记“交易性金融资产（成本）”；否则，贷记“交易性金融资产（公允价值变动）”。持有期内，交易性金融资产不确认投资收益，其谨慎的理念与现行做法相同。

③ 期末按公允价值重新计量，变动金额计入当期损益，同时调整资产的账面价值。理由是：交易性证券有活跃市场报价，短期价格往往不同，企业购买或持有目的是赚取价差，①① 我国对这种情况的处理与FASB不同。FASB第115号准则第14款规定：“所有三类证券投资的红利和利息收入，包括为获得证券而产生的溢价和折价的摊销，应连续包括在收益中”。

故采取逐日耵市政策，关注资产差价的变动，以便在适当价位随时将资产变现。资产期末市价变动发生的损益虽“未实现”，但代表企业的投资（投机）报酬，应计入当期损益。这也与FASB的第115号准则规定一致。

④ 出售。交易性金融资产属于企业的投资，其投资损益在出售时才予确认，金额为出售净价与初始成本的差额，“一进一出”的差价体现企业持有交易性金融资产的目的。但持有期内企业已逐期确认资产的公允价值变动并计入各期损益，为避免资产损益的重复计算，出售时，实际收到金额与资产账面成本及按规定确认的投资收益的差额，调整原已入账的“公允价值变动损益”。

例1 2007年2月初，A公司委托某证券公司购入在上证所交易的D公司股票30万股，每股买价23元（含已宣告发放但未支付的现金股利0.5元/股），另发生交易税费79000元。全部款项已用银行存款支付，A公司将D股票作为交易性金融资产核算和管理。按照新准则，A公司的会计处理如下：

① 购入D股票时：

借：交易性金融资产（成本） 6 900 000

投资收益 79 000

贷：其他货币资金 6 979 000

② 收到D公司支付的现金股利时：

借：银行存款 150 000

贷：交易性金融资产（成本） 150 000

③ 2月末，D股票的公允价值为23.40元/股、计7 020 000元，与其账面价值6 750 000元的差额27万元确认为公允价值变动收益：

借：交易性金融资产（公允价值变动） 270 000

贷：公允价值变动损益 270 000

若期末市价下跌，发生公允价值变动损失，会计分录与上相反。

④ 3月中，将D股票出售，每股售价24元，另外发生交易税费82000元。本例中，D股票的出售收益为218 000元、即（7 200 000－82 000－6 900 000）元。

借：银行存款 7 118 000

公允价值变动损益 120 000 ①①严格讲，D股票的实际投资收益=（出售价24元－扣除现金股利后的购入价22.5元）×300000－购入与出售时的交易税费（79000元＋82000元）=289000元。出售时已确认投资收益218000元，意味着持有期

贷：交易性金融资产（成本） 6 750 000

（公允价值变动） 270 000

投资收益 218 000

3．持有至到期投资。工商企业持有至到期的金融资产，会计处理与到期收回的长期债券投资现行核算方法基本相同。注意三点：

① 初始投资成本为取得债券的公允价值与相关税费之和，通过“持有至到期投资（成本）”科目核算。购入债券的公允价值中若含已宣告发放的分期付息债券利息，实际收到时冲减投资成本。

② 持有期内，投资收益（实际利息收入）须按实际利率法计算确定。实际利息收入与应收债券票面利息（名义利息）的差额，作为投资溢折价的摊销金额处理；考虑到中国会计标准国际趋同的需要，不再使用直线法摊销债券溢折价。会计上，按应收的票面利息借记“应收利息”或“持有至到期投资（应计利息）”科目，对实际利息收入贷记“投资收益”，两者的差额作为溢折价摊销，调整“持有至到期投资”账面记录。

③ 到期收回投资时，实收金额与投资账面价值（“持有至到期投资”账面余额-已计提的减值准备）若存在差额，调整投资收益。需要指出的是，本类金融资产在取得时，企业管理当局就已承诺持有至到期，故一般不存在提前收回的情况。特殊情况下，如有证据表明，发行者的信用可靠性发生明显恶化，管理当局会改变意图，或提前出售或将其重分类为可供出售金融资产。这将在后面说明。

4．可供出售金融资产。

① 取得时，按公允价值与交易税费之和作为初始投资成本，通过“可供出售金融资产（成本）”科目核算。

② 持有期内收到被投资单位发放的现金股利或债券利息时，分别情况处理：该部分现金股利或债券利息若包含在取得资产支付的价款中，收到的金额应冲减资产成本，贷记“可供出售金融资产（成本）”科目；否则，作为公允价值变动，贷记“可供出售金融资产（公允价值变动）”科目。

③ 有活跃交易市场报价的可供出售金融资产，期末按公允价值计价，公允价值变动损益在调整“可供出售金融资产（公允价值变动）”账面记录的同时，调整权益中的资本公积 内确认的收益只能为71000元。但D股票被出售前已累计确认收益191000元（270000元－79000元），为此出售当期应冲减原已入账的收益120000元。

② 指持有至到期投资初始确认时计算的、债券持有期内收到利息与到期收入本息之和的现值等于债券初始投资成本的贴现率。

②

（其他资本公积）项目，这与交易性金融资产将其作为当期损益的处理不同。因为企业购买或持有可供出售证券，目的不是获取价差，如对参股公司的股票投资是为了取得投资收益。但根据决策有用的会计目标，该类金融资产必须采用公允价值进行后续计量，但公允价值变动损益不能进利润表，只能先计入资本公积；证券出售时，再从权益中转出作为当期损益处理。

④ 出售时，将实收金额与资产账面价值的差额确认为投资收益。同时将原计入资本公积中的公允价值变动净损益全部转出，作为投资损益处理：公允价值变动若为净收益，则借记“资本公积”、贷记“投资收益”科目；若为变动净损失，会计分录相反。

由上可知，期末计价采用公允价值模式的交易性金融资产、可供出售金融资产，其投资收益均在出售时确认，是“已实现”的收益，金额为持有期内的公允价值变动净损益与出售时的变现损益之和。持有期内确认的未实现损益，一方面调整金融资产的账面余值，以反映该类投资的持有风险；同时视资产的性质（持有目的）不同，分别计入当期损益或权益处理。

5．持有至到期投资与可供出售金融资产的相互划转。前曾述，企业的金融资产必须在初始确认时确定其所属类别。除持有至到期投资与可供出售金融资产在一定条件下可进行相互划转（重分类）外，其他各类金融资产类别一经确定，不得重新分类。

① 将持有至到期投资重分为可供出售金融资产。根据CAS22的规定，企业将持有至到期投资重分为可供出售金融资产应具备的条件是：第一，企业没有能力将具有固定期限的金融资产持有至到期（详见CAS22第15条）；第二，相对于该类投资在重分类前的总额较大的，重分类时在本会计年度及以后两个完整会计年度内一般不得再将可供出售金融资产划分为持有至到期投资。 会计上，在重分类日，应按持有至到期投资的公允价值、借记“可供出售金融资产”科目；已计提减值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”科目；按投资的账面余额，贷记“持有至到期投资”科目；投资公允价值与其账面价值的差额，调整资本公积。其后的会计处理与前述可供出售金融资产相同。

② 将可供出售金融资产重分类为持有至到期投资。显然，这仅限于可供出售的债务性证券的转换。应具备的条件：一是企业持有意图和能力发生改变，满足划分持有至到期投资的要求（详见CAS22第12条）；二是持有可供出售金融资产的期限超过2年；三是可供出售金融资产的公允价值不能可靠计量。 重分类日，企业按可供出售的债务性证券的公允价值作为持有至到期投资的初始成本，借记“持有至到期投资”（成本）、贷记“可供出售金融资产（成本、公允价值变动）”科目。

原计入资本公积的、可供出售证券在持有期内发生的公允价值变动损益，应在证券剩余期内采用与溢折价相同的方法摊销，摊销金额计入当期的债券投资收益，同时调整资本公积。其后的会计处理按前述持有至到期投资进行。

6．金融资产减值。期末，工商企业应对采用成本模式进行后续计量的应收款项、持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据（详见CAS22第41条）表明资产已发生减值的，应当计提减值准备，计算公式如下。这里的关键是合理确认金融资产未来现金流及贴现率。

某项金融资产减值损失=该项金融资产期末账面价值-预计未来现金流量现值 ①

可供出售金融资产的期末计价虽采用公允价值模式，其变动金额调整权益，但当该类资产的公允价值持续下降时，应确认减值损失。判断公允价值持续下降的条件是：可供出售金融资产的公允价值下降幅度达到或超过20%；或预期这种下降趋势持续低于成本达到或超过6个月。

工商企业金融资产减值的核算应注意四点：

① 单项金额重大且发生损失的应收款项，CAS22规定采用上述未来现金流折现法计量坏账损失；短期应收款项的预计未来现金流量与现值差别不大，也可不采用折现法。其他应收款项（含单项金额重大但未发生损失的应收款项），可沿用现行方法（期末余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法等）进行组合测试，确认坏账损失。

② 持有至到期投资、可供出售金融资产，能单独产生现金流的按单项投资计提减值；否则按资产组计提。

③ 金融资产发生的减值损失计入当期损益，会计上借记“资产减值损失”、贷记“××减值准备”科目。已计提减值的金融资产，其后如有客观证据表明价值已恢复，原确认的减值损失允许转回。转回的金额，除可供出售权益工具投资应计入资本公积外，其余的计入转回当期损益。会计处理与计提相反。

④ 可供出售金融资产确认发生减值，原直接计入资本公积的公允价值下降形成的累计损失，应予转出计入当期损益：借记“资产减值损失”、贷记“资本公积”科目。

四、首次执行新准则时金融资产核算的新旧衔接

金融资产的确认及有关金融工具的四个准则的使用在我国尚属首次。工商企业首次执行新准则时，应根据《企业会计准则第38号—首次执行企业会计准则》（CAS38）的规定进行衔接。具体包括两项内容：一是会计科目的对接，二是会计政策的追溯调整。 ① 应收款项或持有至到其投资一般采用合同规定的现行实际利率作为折现率计量未来现金流量的现值。

1．会计科目对接。首次执行日，按照CAS22的规定对企业所持有的金融资产进行正确确认、归类，在此基础上将各类金融资产的账面价值从原核算科目结转至新的核算科目。

2．按照新的会计政策对金融资产进行追溯调整。CAS38第14条规定，划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益或可供出售金融资产的，应当在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益。应收款项与持有至到期投资，新旧会计政策相同，都采用成本模式计量，故不需要进行追溯调整。只需在首次执行日起，将持有至到期投资改按实际利率法确认实际利息收入和摊销债券溢折价。

应该说，会计科目的对接只是形式上的对接。而通过追溯调整，使金融资产的核算在新准则实施前后采用相同的会计政策，才可实现新旧会计制度实质上的对接，从而保证会计信息的可比性。

例2 2006年5月A公司委托某证券公司购入在上证所交易的D公司股票30万股作为短期投资，每股买价23元（含已宣告发放但未支付的现金股利0.5元/股），另发生交易税费79000元。全部款项已用银行存款支付。6月收到D公司支付的现金股利。当年末D股票的公允价值为23.40元/股。2007年起A公司执行新的会计准则，将所持D公司股票作为交易性金融资产核算和管理。A公司的所得税率33%，法定盈余公积按10%提取。

分析：

1．2006年A公司执行的是《企业会计制度2001》及相应准则。短期投资初始成本为实际支付的全部价款（含相关税费），不包括实际支付价款中包含的已宣告而尚未领取的现金股利或已到期尚未领取的债券利息。据此，上项D股票的初始投资成本应为6829000元。未领取的现金股利150000元作为“应收股利”核算。此外，2006年末A公司对D股票采用成本与市价孰低法计价。年末D股票的成本为6829000元、市价7020000元，无需计提减值准备。2006年的有关会计处理略。

2．2007年起，A公司执行新的会计准则，并将D股票确认为交易性金融资产核算和管理。按规定，2007年初应对D股票采用追溯调整法处理。

① 调整因2006年末D股票市价变动而应增加的账面价值191000元：

借：交易性金融资产 7 020 000

贷：短期投资 6 829 000

利润分配—未分配利润 191 000

② 调整增加A公司2006年度计提的盈余公积19100元。由于D股票升值的191000元属于“未实现”收益，无需交纳所得税，对A公司2006年度的所得税没有影响。

借：利润分配—未分配利润 19 100

贷：盈余公积 19 100

③ 根据上述追溯的结果，调整A公司2007年有关报表的年初数，并在附注中说明。

范文四：金融资产减值的会计核算

金融资产减值的会计核算

持有至到期投资和可供出售金融资产期末采用实际利率法,按 摊余成本和实际利率来确认利息收入,而对摊余成本的不同理解 和预计未来现金流量减少条件的不同假设,导致减值核算会计处 理中出现相关账户用途的混淆,为保证会计信息真实准确,必须 准确理解和把握金融资产减值会计核算。

按 《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》 规定, 企 业进行的债权投资,在初始确认时可以将其划分为交易性金融资 产、持有至到期投资和可供出售金融资产。交易性金融资产因其 按公允价值计量,且其变动计入当期损益,因而期末不需要计提 减值损失。而持有至到期投资和可供出售金融资产在资产负债表 日,都存在减值问题需要核算。

一、持有至到期投资减值核算存在的问题

现假设 A 公司于 2008年 1月 1日从证券市场上购入 B 公司面值 100000元,期限 5年,票面利率 4%,每年 12月 31日付息,到期 还本债券。实际支付价款为 95670元,购入债券时确认的实际年 利率为 5%。 A 公司在初始确认时采用实际利率法确认利息收入与 摊余成本计算如下表。

对该项债券投资企业可分别作为持有至到期投资和可供出售金 融资产进行核算。

(一 ) 减值业务现行处理办法

假设在前两年核算正常情况下, 2009年末预计 B 公司发生严重 财务困难, A 公司该项投资会发生减值。

按准则规定,资产负债表日,持有至到期投资是按账面摊余成 本列示其价值,当有客观证据表明持有至到期投资发生减值的,

应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减 值损失,计入当期损益。

2009年 12月 31日,该投资账面价值即摊余成本 97277元,现 在 假 设 未 来 现 金 流 量 现 值 96000元 , 则 计 算 减 值 准 备 =97277-96000=1277(元 ) , 所以 A 公司要确认减值损失并计提减值 准备。 借:资产减值损失 1277; 贷:持有至到期投资减值准备 1277。 发生减值后,投资账面摊余成本为:97277-1277=96000(元 ) 。 2009年 12月 31日,也就是第一年预计发生减值时,按准则要 求如此进行账务处理顺理成章,在 2010年 12月 31日,即第二年 以后会导致出现诸多问题。

(二 ) 减值业务处理中的问题及分析

1. 资产减值损失金额的估计。 作为债券投资的持有至到期投资, 其发生减值不外乎下面三种情况:第一,按票面金额和票面利率 确定的货币利息少收或收不回来 ; 第二,本金少收或收不回来 ; 第 三,连本带利少收或收不回来。对被投资企业发生资产减值损失 的估计很难保持数据的准确性,因为其是一项未来事项,但为了 企业财务报表信息披露的真实性,又必须进行减值的核算。目前 在确认减值损失时,摊余成本严格遵循了准则的概念要求,但应 收票面利息的计算基本是建立在不发生减值假设的情况下。 如 A 公司按初始确认的利息收入与摊余成本计算表表 1中的规 定, 2010年应收利息 4000元,利息收入 4864元,利息调整摊销 额 864元, 但这些都是建立在上年末摊余成本 97277元的基础上。 现在发生减值后,摊余成本为 96000元。按准则规定当年确认的 利息收入是期初摊余成本与实际利率相乘所得,则投资收益为 4800元 (96000×5%)。但应收利息建立在 4000元不变的假设前提 下,由此又会出现以下各账户使用时用途发生混乱的情况。

范文五：交易性金融资产与可供出售金融资产会计核算的异同

交易性金融资产与可供出售金融资产会计核算的异同周友明

湖南潇湘技师学院管理系,湖南 永州 425000

面的分析均采用此例) 摘 要单位宣告发放股利时计入当期的投资收 (1) 2011 年 5 月 10 日购入股票时，如 交易性金融资产和可供出售金融资产都属 益。但债券类金融资产在计息日的会计处 分类为交易性金融资产，会计分录如下: 于企业的金融资产,虽然在表现形式和计 理方法有所不同:交易性金融资产应按债 借:交易性金融资产—成本 8 0 0 0 量模式方面二者存在相同点,但在持有意 券的票面利率计算应收利息，同时确认为 000 图和会计核算方面有着本质差别。本文从 企业的投资收益;但可供出售金融资产则 6 0 0 0 0 投资收益 会计核算实务的角度就交易性金融资产不 应当按照实际利率法来确认企业当期的投 5 0 0 0 0 0 应收股利 可供出售金融资产的相同点和不同点进行 资收益。贷:银行存款 8 5 6 0 0 0 0 分析对比。(5)2011 年 5 月 9 日，确认应收现金股 利的会计分录为(权益类金融资产两者会 如分类为可供出售金融资产，会计分 关键词计处理相同): 录如下: 交易性金融资产;可供出售金融资产;会 借:应收股利 1 0 0 0 0 0 借:可供出售金融资产—成本 8 0 6 0 ; 异同 计核算贷:投资收益 1 0 0 0 0 0 000 应收股利 (6 )2 01 0 年 5 月 1 8 日，收到现金股利 5 0 0 0 0 0 的会计分录为(权益类金融资产两者会计 贷:银行存款8 5 6 0 0 0 0 处理相同):(2)2010 年 5 月 16 日，收到现金股利， 借:银行存款 1 0 0 0 0 0 两者会计处理相同: 贷:应收股利 1 0 0 0 0 0 5 0 0 0 0 0 借:银行存款 交易性金融资产是指企业为了近期内 贷:应收股利 5 0 0 0 0 0 出售而持有的金融资产，而可供出售金融 资产是指初始确认时即被指定为可供出售 4 、处置时会计处理的异同 2 、期末(资产负债表日)计量时的非衍生金融资产，以及没有划分为持有 至到期投资、贷款和应收款项、以公允价 会计处理的异同处置时，两者都应将取得的价款与账 值计量且其变动计入当期损益的金融资 面价值之间的差额计入投资收益。同时， 产。企业从二级市场上购入的、有报价的 资产负债表日，两者都应按公允价值 对于交易性金融资产，应将原计入当期损 债券投资、股票投资、基金投资等，既可 计量，但对公允价值变动部分的处理不 以被分类为交易性金融资产，也可以被分 益的公允价值变动累计额对应处置部分的 同。对于交易性金融资产，其公允价值变 类为可供出售金融资产。具体分为哪一金额转出，计入投资收益;而对于可供出 类，主要取决于企业管理层的风险管理、 动计入当期损益;而对于可供出售金融资 售金融资产，应将原计入所有者权益的公 投资决策等因素。两类金融资产的会计核 产，其公允价值变动计入所有者权益。这 允价值变动累计额对应处置部分的金额转 算有类似之处，但也有不同之处。是交易性金融资产与可供出售金融资产会 出，计入投资收益。 计处理最显著的差别之一。 1 6 0 (7)201年月2日，将股票全部转(3 )2 01 0 年 6 月 3 0 日，确认股票价格 让，如分类为交易性金融资产，会计分录 上升，如分类为交易性金融资产，会计分 1 、初始计量时会计处理的异同如下: 录如下: 借:银行存款 7 0 0 0 0 0 0 借:交易性金融资产—公允价值变动两者初始确认时均按公允价值计量， 交易性金融资产—公允价值变动 5 0 0 1 000 000 但对相关交易费用的处理的不同。交易费 000 贷:公允价值变动损益 1 0 0 0 0 0 0 投资收益 用是指可直接归属于购买、发行或处置金 1 0 0 0 0 0 0 如分类为可供出售金融资产，会计分 融工具新增的外部费用，包括支付给代理 贷:交易性金融资产—成本 8 00 0 00 0 录如下:公允价值变动损益 机构、咨询公司、劵商等的手续费和佣金 5 0 0 0 0 0 借:可供出售金融资产—公允价值变 及其他必要的支出。对于交易性金融资 如分类为可供出售金融资产，会计分 动 9 4 0 0 0 0 产，相关交易费用应当直接计入当期损 录如下: 贷 : 资本公积—其他资本公积 借:银行存款 益，冲减投资收益;而对于可供出售金融 7 0 0 0 0 0 0 940 000 可供出售金融资产—公允价值变动 资产，相关交易费用应计入初始入账金(4)2010 年 12 月 31 日，确认股票价格 额。取得两类金融资产支付的价款中包含 560 000 下降，如分类为交易性金融资产，会计分 投资收益 已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息 1 0 6 0 0 0 0 录如下: 贷:可供出售金融资产—成本 8 0 6 0 期但尚未领取的利息，应当单独确认为应借:公允价值变动损益 1 5 0 0 0 0 0 收项目。 000 贷:交易性金融资产—公允价值变动 ,例,:A 公司于 2010 年 5 月 10 日从证券 资本公积—其他资本公积 5 6 0 0 0 0 1 500 000 市场上购入 B 公司发行在外的股票 1 0 0 万 如分类为可供出售金融资产，会计分 股，每股支付价款 8 . 5 元(含已宣告但尚 5 、资产减值会计处理的不同 未发放的现金股利 0 . 5 元 / 股)，另支付相 录如下:关手续费 6 万元， 借:资本公积—其他资本公积 1 5 0 0 占 B 公司有表决权股份的 0 . 5 ,。(1 ) 交易性金融资产主要是为了近期内出 000 20 10 年 5 月 1 6 日，A 公司公司收到 B 公司 售，当其价格持续下跌时，不用计提减值 贷:可供出售金融资产—公允价值变 2 )2 0 1 0 年 6 月 3 0 日， 发放的现金股利。(准备，而是将公允价值变动计入当期损 该股票市价为每股 9 元。(3 )2 01 0 年 1 2 月 动 1 5 0 0 0 0 0 益;而对于可供出售金融资产，应当在资 3 1 日，甲公司仍持有该股票，当日该股票 产负债表日对其账面价值进行检查，有客 市价为每股 7 . 5 元。(4 )2 0 1 1 年 5 月 9 日， 3 、持有期间收益会计处理的异同观证据表明该金融资产的预计未来现金流 乙公司宣告发放股利 2 0 0 0 0 0 0 0 元。(5 ) 2 0 1 1 年 5 月 l 8 日，甲公司收到乙公司发放 量有影响且该影响能够可靠计量，就表明 的现金股利。(6 )2 01 1 年 6 月 2 0 日，甲公 该金融资产发生了减值，应当确认减值损 两类金融资产在持有期间取得的利息 司以每股 7 元的价格将股票全部转让。(下 失，计提减值准备。 或现金股利，都应当计入投资收益。就权益类金融资产来看，无论是交易性金融资 下转第 124 页 产还是可供出售金融资产都应当在被投资

现代服务中国科技信息 2012 年第 01 期 CHINA SCIENCE AND TECHNOLOGY INFORMATION Jan.2012 Modern Service

心应手、事半功倍，才有所创新和发展。 上接第 119 页 上接第 118 页 2 . 3 如何选购适合本校读者需要的图 书馆藏图书不是为了装点门面，其根本目 5 . 1 实习过程中，我们要求学生自觉 的在于运用，为读者服务。那么，如何达 服从实习单位的安排，严格遵守实习单位 到这一目的呢, 6 、所得税会计处理的不同的有关规章、制度和纪律，积极争取和努 2 . 3 . 1 与读者沟通，了解读者的需求。 力完成领导交办的各项任务，尽快适应环 为了使馆藏图书真正为读者服务，图书采 境，不断寻找自身差距，拓展知识面，培 购就应以读者的需求为依据。及时了解读 按照所得税法的规定，企业在计算应 养实际工作能力。 者对图书的需求，图书采访才有针对性、 纳税所得额时，应当将公允价值变动对所 5 . 2 要求学生利用实习机会，关注最 避免随意性 。因此，采访人员必须走到读 得税的影响予以扣除。 新行业动态，有准备地进行某项专题的调 者中间，依靠读者为图书馆选书，杜绝采 当交易性金融资产公允价值发生变动 研，实习结束时要完成实习论文并作为实 访人员闭门选书，甚至让书商牵着鼻子 时，其公允价值变动计入当期损益，进而 习成绩的重要组成部分。 走。要及时到教学一线了解学生的需求， 影响企业当期会计利润，使会计利润与应 5 . 3 要树立安全意识。 要求学生始终了解教师教学及科研所需要的专业书、参 考纳税所得额产生差异，从而减少或增加企 坚持安全第一的理念，绝对 遵守工厂的书。了解的方法可以是定期召开座谈 会、在实习过程中， 业按照会计利润计算出的应纳所得税额。 规章制度，服从实习老师的统 一管理。 进行问卷调查、建立意见簿、公布采 访部因此，当交易性金融资产因为公允价值发 5 . 4 要学习员工的爱岗敬业精神。爱 随时电话、电子邮箱，通过多渠道沟通，并 生变动而使资产的账面价值与计税基础发 岗敬业是企业对员工素质的基本要求，要 跟踪读者的需求变化。然后经过汇 总、分生差异时，企业一方面应当确认一项递延 干一行，爱一行。要学习员工的吃苦耐劳 析，建立读者需求数据库，避免采 访工作所得税资产或递延所得税负债，另一方面 精神。只有脚踏实地、吃苦耐劳的员工，才 技术学的盲目性和随意性。浙江工商职业 应当调整当期所得税费用。 能成为企业骨干，才能得到企业重用。要 院图书馆在学院网站专门开辟读者 “荐可供出售金融资产公允价值发生变动 从小事做起，认真做好每件事，这是职业 购”专栏，让读者所需的图书、刊物上 传到时，其公允价值变动记入所有者权益，其 品质、职业素质。要学习员工的诚实、守 载后学院网站“荐购”专栏，采访人员下 公允价值变动不会对企业的会计利润造成 时品质。“要想做事，必先做人”。首先查找本校馆藏图书是否已有此类 图影响，因而不会使会计利润与应纳税所得 额之间出现差异。所以可供出售金融资产 书，如没有，则通过书商购买。参考文献 [ 1 ]郭志强 , 工学结合育人模2 . 3 . 2 及时掌握最新出版信息。改革 账面价值与计税基础之间形成暂时性差异 式的实践不 探索[J]. 职业技术教育 [ 2 ]刘 开放以来，出版业走向市场化、商业化。图 的，应当按照企业会计准则规定确认递延 向红, 高职院校工学结合课程体系 构建书销售渗透到各个部门、单位，图书征订 所得税资产或递延所得税负债，计入资本 [J] ,职业技术教育 [ 3 ]应金萍 , 论高职和采购途径也变得多样化了。采访人员除 公积(其他资本公积)。当可供出售金融资 实践教学体系的构建 及作用[J] ,职教论应掌握最新文献的出版发行动态，根据本 产被处置时，前期确认的递延所得税依旧 院校的专业特点做好先期的信息采集工作 坛 需要通过资本公积转回。由此可见，与交 外，更应该在选划书目或者外购书之前， 易性金融资产不同，可供出售金融资产的 把近期出版的各个专业的新书目录尽量提 公允价值变动不会对企业确认的所得税费 供给教学科研人员，广泛征求他们的意 用产生影响，即不会对企业的净利润产生 见，甚至先由他们初步选划，然后予以汇 影响。 总。对于个别读者推荐自己所需书刊的题 名、作者、出版社等信息，采访馆员在接 受读者提供、推荐的信息时，进行筛选、协 调，以满足个体读者的需要。 2 . 3 . 3 通过读者反馈，分析文献利用 7 、重分类的规定不同上接第 121 页 情况。读者反馈是指读者使用馆藏图书后的 企业在初始确认时将某金融资产划分 感受、评价以及愿望和态度。它是检验选 专门的质量管理会议，公布卷烟产品质量 购图书是否有价值的途径之一，也是馆藏 为交易性金融资产后，不能重分类为其他 统计数据，就产品的质量进行分析和探 图书有效利用的重要特征之一。 因此，在 类金融资产;其他类金融资产也不能重分 讨，及时发现并解决相关的质量问题。最 图书进馆一段时间后，采访人员应有意识 类为交易性金融资产。 后还可以开展企业内部的质量竞赛活动。 地收集读者对图书入藏效果的反馈信息。 而对于可供出售金融资产，可由符合 其中杭州卷烟厂的活动就十分具有代表 读者对新购图书的评价，可以知道哪些图 条件的持有至到期投资转换而来: 企业因 性，召开全体员工参与的以“质量为本、责 书为读者所急需，哪些则利用率较低。做 持有至到期投资部分出售或重分类的金额 任为重”为主题的竞赛活动，并实施相关 好这种数据统计工作，就能发现各类图书 较大，且不属于企业会计准则所允许的例 的奖励措施，积极的鼓励员工对产品质量 的使用情况，从而调整采访的范围和数 外情况，使该投资的剩余部分不再适合划 的高度重视。此外还可以创办质量黑板 量，增强采访的针对性和及时性。 分为持有至到期投资的，企业应将该投资 报、质量宣传画等等。通过这些全员参与 的剩余部分重分类为可供出售金融资产， 的培训和竞赛活动都有助于提高员工的素 且在本会计年度及以后两个完整的会计年 质，能够更好的提升产品的生产质量。 度内不得再将该金融资产划分为持有至到 3 结语期投资。如上述金融资产已过两个完整的 对于卷烟企业这个特殊的行业，在行 会计年度，企业可以再将符合条件的可供 业竞争中，产品质量尤为关键。随着产品 出售金融资产重分类为持有至到期投资。质量问题的频频出现，人们对于所购买产 品的质量要求进一步提升，因此卷烟企业 要提升自身的市场份额和竞争力，就需要 3.结语高度重视产品质量问题，严格控制产品的 生产质量，对产品生产中的各个环节进行 图书馆的藏书数量固然十分重要，它 严格的管理控制，及时解决所发现的问 也是衡量图书馆档次、级别的标准之一。 题，改善产品生产的机械装备，加强员工 但作为职业技术学院的图书馆，在知识信 技能的培训，以此来提升产品的生产质 息洪流中，只有在选购有价值的和适合本 量，从而加强企业竞争力， 校读者需要的图书上作出努力，做到“人 无我有，人有我精”，才能创造出具有自己 参考文献 壮大企业实力。 特色和亮点的图书馆。[ 1 ]张勇 义 , 史兆祥 . 我国卷烟生产发展中 参考文献 存在的问题及其对策[J]. 工作研究,1989 [ 1 ] 财政部. 企业会计准则—基本准则 (07):55 2006;企业会计准则 —具体准则2006 ;企 [2 ]吴红旗. 产品质量的风险评估管理[J]. 业会计准则—应用指南, 2 0 0 6 电子质量,2004(4):2 1 [ 2 ] 中国注册会计师协会 . 会计. 中国财政 [ 3 ] 白凤凯 蒋兴宏 基于风险管理的质量 ,. 经济出版社,2011年 监督方式探讨[ J ] . 装备指挥技术学院学 报,2006(4):3 ～334 作者简介 周友明，毕业于北京工商大学，学历:本 科，职称:讲师，研究方向:财务会计。

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