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范文一：固定资产资本化
【固定资产资本化】固定资产后续支出的会计与税
务处理分析
【固定资产资本化】固定资产后续支出的会计与税务处理分析
《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南规定，固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等支出，满足与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业和该固定资产的成本能够可靠计量的确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其价值;不满足该固定资产确认条件的修理费用等，应当在发生时计入当期损益。本文主要对固定资产后续支出的会计处理和税务处理进行分析。
一、固定资产后续支出的会计处理方法
(一)不符合固定资产后续支出资本化条件，只能费用化的相关处理。不符合资本化条件的固定资产后续支出，分为两种情况:
一是单纯后续支出不涉及费用提前预提及未摊销的，直接计入当期损益。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”或其他相关科目;
二是对在《企业会计制度》执行前已预提或待摊的大修理支出发生后续支出会计处理。如果未摊销的开办费和筹建期间的汇兑损失余额较小，直接将余额转入当期损益对企业利润无重大影响的，可将其余额直接转入当期损益。
笔者认为，已预提或未摊销的费用金额比较大的按其受益期间进行摊销，符合实质重于形式原则，对其应采用追溯调整法通过“以前年度损益调整”科目将其对损益的影响均衡调整到整个费用预提、摊销期间;如果大修理已预提或未摊销的金额较小，直接将其余额转入当期损益。对企业利润无重大影响的，可直接借记“管理费用”科目等，贷记“预提费用”等科目。经过上述衔接处理后，再发生大修理费用只需在发生当期确认为费用即可。
(二)固定资产资本化后续支出的入账价值确认。
固定资产资本化后续支出会计处理与税法规定相同。即，在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值。
在固定资产发生可资本化的后续支出时，企业应将该固定资产原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，固定资产发生的可资本化后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
(三)固定资产后续支出资本化的会计核算。
固定资产的后续支出分为资本化支出和费用化支出两部分。企业自有固定资产或租入固定资产进行更新改造时，或者固定资产大修理超过修理意图致使固定资产修理成为改良行为时，应将更新改造或改良发生的净支出确认为资本化支出，计入固定资产成本。这种情况主要有两种:
1.固定资产更新改造。
固定资产更新改造过程中，企业判断固定资产更新改造支出符合资本化条件，应将固定资产原价、累计折旧和固定资产减值准备等一并转销，将固定资产价值转入“在建工程”账户。固定资产改扩建、更新改造或改良等发生的后续支出，扣除这些活动产生的变现收入后净值，再重新转为固定资产。
2.固定资产装修。
固定资产的装修费用，如果满足固定资产确认的条件，装修费用应当计入固定资产账面价值，并在“固定资产”科目下，单设“固定资产装修”明细科目进行核算，在两次装修间隔期与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，与该固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍然有账面余额，应将该账面余额一次全部计入当期营业外支出。
三、固定资产后续支出的税务处理
(一)会计与税收确认的计税基础。
《企业所得税法》第十三条规定，在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除，包括:已足额提取折旧的固定资产的改建支出:租入固定资产的改建支出:固定资产的大修理支出;其他应当作为长期待摊费用的支出。
《企业所得税法》及其实施条例第六十九条规定，企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出:修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
可见，企业改建的固定资产，除已足额提取折旧和租入的固定资产改建支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。计算应纳税所得额时，企业发生的固定资产大修理支出作为长期待摊费用，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
从上述规定可以看出，税收法律法规对固定资产后续支出的处理，以大修理标准为依据，分几种情况处理:
不符合大修理支出标准的，予以费用化，在实际发生时直接计入当期损益;大修理支出和已提足折旧固定资产发生的改建支出，计入长期待摊费用，按照固定资产尚可使用年限分期摊销;
未提足折旧固定资产发生的改建支出，予以资本化，增加计税基础，采用计提折旧的方式计入成本费用，如有被替换的部分，则应扣除其价值。
固定资产后续支出，在不同情况下，其会计处理规定和税法规定有不同的地方，虽然税法规定固定资产日常修理费用也可在发生当期直接据实扣除。但为了防止纳税人人为地将日常修理费用与大修理改良支出相混淆，使得固定资产大修理改良支出提前扣除，故而税法在对两者的区分标准上比会计核算中的规定更加明确和直观，“固定资产大修理”的纳税处理与会计处理也就不尽相同，并在税前扣除上产生暂时性差异。
1.会计和税收均确认为当期费用。
如果发生的固定资产后续支出为中小修理支出，应在实际发生时计入当期损益，可作为成本费用项目，允许在计算企业所得税时全额扣除。
2.会计和税收均确认固定资产成本。
符合固定资产确认标准的大修理支出和改建支出，会计和税收均予以资本化，增加固定资产成本和计税基础，如有被替换的部分，应扣除其价值。计提的固定资产折旧费用允许在计算企业所得税时全额扣除。在此种情况下，资产的账面价值与计税基础一致，无需考虑暂时性差异对所得税费用的影响。
3.会计确认为当期费用，税法确认为长期待摊费用或固定资产成本。
不满足固定资产确认条件的固定资产大修理支出和已提足折旧固定资产发生的改建支出，可以先在长期待摊费用科目归集，修理或改建项目完成后，在会计上一次性计入费用，税收上确认为长期待摊费用或固定资产成本，在固定资产尚可使用年限内分期摊销。在此种情况下，应考虑资产账面价值与计税基础的差异对所得税费用的影响。
(二)对会计、税法不同计税基础的税务处理分析。
机器设备、建筑物等固定资产发生的后续支出如果不涉及房产税，则按照上述规定处理即可:如果作为固定资产的房屋发生后续支出，可能会涉及房产税(从价计征)计税基础的改变，则应按下列规定处理:
1.《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余额计算缴纳。房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。
2.国家税务总局《关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》(国税发[2005]173号)规定，为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。对于更换房屋附属设备和附属设施的，在将其计人房产原值时，可扣减原来相应设备和设施的价值;对附属设备和附属设施中易损坏、需要经常更换的零件，更新后不再计入房产原值。
由上述规定可以看出，税收法律法规关于房产后续支出对房产税的影响如下:如果房屋发生中小修理支出，直接计入当期损益，不影响房产税的计税基础:如果房屋已提足折旧，发生的大修理支出直接费用化，也不影响房产税的计税基础，但纳税人须按照会计账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价作为房产税的计税基础:如果房屋发生改扩建支出和符合资本化条件的大修理支出，在计算房产税确定房屋原价时，应按照取得房屋时的原价(相当于历史成本)，加上本次大修理和改建过程中发生的合理的、必要的支出，扣除本次大修理和改建过程中已拆除原来相应设备和设施的历史成本(包括已提取的累计折旧和未提折旧的净值)。此时，会影响房产税的计税基础。
由此可见，固定资产后续支出是应当作为资本性支出或者是作为费用性支出，企业的相关税金支出有着直接的影响。后续支出如果作为费用性支出，则纳税人可以在发生的当期一次性进行税前扣除或分期摊销;而作为资本性支出则是按固定资产计提折旧的方式在固定资产的使用年限内分期进行税前扣除。
因此企业在发生相关后续支出时，可以利用50%这个临界点，进行纳税筹划。注意后续支出不要超过固定资产原值的50%，尽量使后续支出计入当期损益在税前扣除，后续支出确实超过固定资产原值的50%，则可考虑分年或分期实施的方案，这样应能取得比较明显的税收筹划效果。
范文二：固定资产例题
例题：有一固定资产账面余额10万，已提折旧4万，现出售，协商价格8万，发生相关费用1万，根据有关凭证入账。
购入时 借：固定资产 10万
贷：非流动资产基金---固定资产 10万 提折旧时 借：非流动资产基金---固定资产 4万 贷：累计折旧 4万
出售时 借：待处置资产损溢 ---处置资产价值 6万 （转入待处置时）累计折旧 4万
贷：固定资产 10万
实际处置时 借：非流动资产基金---固定资产 6万
贷：待处置资产损溢 ---处置资产价值 6万
得到变价收入 借：银行存款 8万
贷：待处置资产损溢---处置净收入 8万 支付费用 借：待处置资产损溢---处置净收入 1万 贷：银行存款 1万
净收入处理 借：待处置资产损溢---处置净收入 7万 贷：应缴国库款 7万 月末上缴时 借：应缴国库款 7万
贷：银行存款 7万
范文三：固定资产例题
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固定资产例题
2015年2月12日，甲公司购入一台不需要安装就可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为800 000元，增值税税额为136000元，发生购置税、车牌费等5 000元，以银行存款转账支付。假定不考虑其他相关税费。编相关会计分录。
2015年3月7日，乙公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260 000元，增值税税额为44 200元，支付的装卸费为3 000元，款项已通过银行转账支付;安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为24 200元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4114元;应支付安装工人薪酬4 800元。假定不考虑其他相关税费。设备达到预定可使用状态后交付使用。编制相关会计分录。
假定A公司2011年1月1日从C公司购入不需要安装N
1
型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1 000万元，分3年支付，2011年12月31日支付500万元，2012年12月31日支付300万元，2013年12月31日支付200万元。假定同期银行贷款年利率为6%。
2013年1月，丙公司准备自行建造一座厂房，为此购入工程物资一批，价款为250000元，支付的增值税进项税额为42500元，款项以银行存款支付。1,6月，工程先后领用工程物资272500元(含增值税税额);领用生产用原材料一批，实际成本为32000元，未计提存货跌价准备，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5440元;辅助生产车间为工程提供有关劳务支出35000元;应支付工程人员薪酬65800元;6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用。剩余工程物资转为该公司的原材料，其所含的增值税进项税额可以抵扣。假定丙公司适用的增值税税率为17%，不考虑其他相关税费。 (1)购入为工程准备的物资 (2)工程领用物资 (3)工程领用原材料
(4)辅助生产车间为工程提供劳务支出 (5)计提工程人员薪酬
(6)6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用 (7)剩余工程物资转作原材料
2009年1月1日，甲公司从乙租赁公司采用经营租赁方式
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租入一台办公设备。租赁合同规定:租赁期开始日为2009年1月1日，租赁期为3年，租金总额为270 000元。租赁期开始日甲公司预付租金200 000元，第3年年末再支付租金70 000元。租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。假设甲公司在每年年末确认租金费用，并按时支付租金。不考虑其他相关税费。
(1)2009年1月1日，预付租金
(2)2009年12月31日，确认本年租金费用 (3)2010年12月31日，确认本年租金费用
(4)2011年12月31日，支付租金并确认本年租金费用
甲公司2013年6月21日购置一台不需安装即可投入使用的固定资产。固定资产入账价值为600万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零。 (1)甲公司采用双倍余额递减法计提折旧 (2)甲公司采用年数总和法计提折旧
要求:计算每种方法下各年的计提折旧的金额及每一会计年度内应计提的折旧额。
甲公司是一家饮料生产企业，有关业务资料如下:
(1)2009年12月，公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用，建造成本为600000元;
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采用年限平均法计提折旧;预计净残值率为3%，预计使用年限为6年。
(2)2011年12月31日，公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该
生产线未发生过减值。
(3)改扩建过程中发生以下支出:用银行存款购买工程物资一批，增值税发票上注明的价
款为210000，增值税额35700元，已全部用于改扩建工程;发生有关人员薪酬84000元。至2012年4月30日，完成了对该生产线的改扩建工程，达到预定可使用状态。 4)该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限
为7年。假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的4%;折旧方法仍为年限平均法。
假定甲公司按年度计提固定资产折旧，为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费。 (1) 2011年12月31日，将该生产线的账面价值转入在建工程 (2)
(3) 发生改扩建工程支出
(4) 2012年4月30日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态
(5) 转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧 2012年应计提的折旧额
4
2013年至2018年每年应计提的折旧额 2019年应计提的折旧额
[例] 2009年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机购买于2005年6月30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，入账价值40万元(其中电动机的市场价格为8.5万元)，预计净残值为0，预计使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。新购置的电动机价款为8.2万元，增值税税额为1.394万元，款项已通过银行转账支付。改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出1.5万元。假定原电动机磨损严重，没有任何价值。不考虑其他相关税费。
(1)2009年6月30日，固定资产转入在建工程 (2)更新改造支出 (3)更新改选完成
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范文四：固定资产例题
固定资产例题
2015年2月12日，甲公司购入一台不需要安装就可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为800 000元，增值税税额为136000元，发生购置税、车牌费等5 000元，以银行存款转账支付。假定不考虑其他相关税费。编相关会计分录。
2015年3月7日，乙公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260 000元，增值税税额为44 200元，支付的装卸费为3 000元，款项已通过银行转账支付;安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为24 200元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4114元;应支付安装工人薪酬4 800元。假定不考虑其他相关税费。设备达到预定可使用状态后交付使用。编制相关会计分录。
假定A公司2011年1月1日从C公司购入不需要安装N型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1 000万元，分3年支付，2011年12月31日支付500万元，2012年12月31日支付300万元，2013年12月31日支付200万元。假定同期银行贷款年利率为6%。
2013年1月，丙公司准备自行建造一座厂房，为此购入工程物资一批，价款为250000元，支付的增值税进项税额为42500元，款项以银行存款支付。1,6月，工程先后领用工程物资272500元(含增值税税额);领用生产用原材料一批，实际成本为32000元，未计提存货跌价准备，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5440元;辅助生产车间为工程提供有关劳务支出35000元;应支付工程人员薪酬65800元;6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用。剩余工程物资转为该公司的原材料，其所含的增值税进项税额可以抵扣。假定丙公司适用的增值税税率为17%，不考虑其他相关税费。
(1)购入为工程准备的物资
(2)工程领用物资
(3)工程领用原材料
(4)辅助生产车间为工程提供劳务支出
(5)计提工程人员薪酬
(6)6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用
(7)剩余工程物资转作原材料
2009年1月1日，甲公司从乙租赁公司采用经营租赁方式租入一台办公设备。租赁合同规定:租赁期开始日为2009年1月1日，租赁期为3年，租金总额为270 000元。租赁期开始日甲公司预付租金200 000元，第3年年末再支付租金70 000元。租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。假设甲公司在每年年末确认租金费用，并按时支付租金。不考虑其他相关税费。
(1)2009年1月1日，预付租金
(2)2009年12月31日，确认本年租金费用
(3)2010年12月31日，确认本年租金费用
(4)2011年12月31日，支付租金并确认本年租金费用
甲公司2013年6月21日购置一台不需安装即可投入使用的固定资产。固定资产入账价值为600万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零。
(1)甲公司采用双倍余额递减法计提折旧
(2)甲公司采用年数总和法计提折旧
要求:计算每种方法下各年的计提折旧的金额及每一会计年度内应计提的折旧额。
甲公司是一家饮料生产企业，有关业务资料如下:
(1)2009年12月，公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用，建造成本为600000元;
采用年限平均法计提折旧;预计净残值率为3%，预计使用年限为6年。 (2)2011年12月31日，公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该
生产线未发生过减值。
(3)改扩建过程中发生以下支出:用银行存款购买工程物资一批，增值税发票上注明的价
款为210000，增值税额35700元，已全部用于改扩建工程;发生有关人员薪酬84000
元。至2012年4月30日，完成了对该生产线的改扩建工程，达到预定可使用状态。 4)该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限
为7年。假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的4%;折旧方
法仍为年限平均法。
假定甲公司按年度计提固定资产折旧，为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费。
(1) 2011年12月31日，将该生产线的账面价值转入在建工程
(2)
(3) 发生改扩建工程支出
(4) 2012年4月30日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态
(5) 转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧
2012年应计提的折旧额
2013年至2018年每年应计提的折旧额
2019年应计提的折旧额
[例] 2009年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机购买于2005年6月30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，入账价值40万元(其中电动机的市场价格为8.5万元)，预计净残值为0，预计使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。新购置的电动机价款为8.2万元，增值税税额为1.394万元，款项已通过银行转账支付。改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出1.5万元。假定原电动机磨损严重，没有任何价值。不考虑其他相关税费。
(1)2009年6月30日，固定资产转入在建工程
(2)更新改造支出
(3)更新改选完成
范文五：固定资产修理费用资本化的标准
固定资产修理费用资本化的标准 都市采芹人的固定资产修理费用资本化的标准 有纳税人咨询最近税务局来该单位对06-07年的税务情况进行检查发现我们有一项修理费支出刚好是固定资产原值的20要求我们资本化。税法规定修理费达到固定资产原值20以上的应予以资本化请问是否含20 《企业所得税税前扣除办法》国税发200084号第三十一条规定纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出如有关固定资产尚未提足折旧可增加固定资产价值如有关固定资产已提足折旧可作为递延费用在不短于5年的期间内平均摊销。 符合下列条件之一的固定资产修理应视为固定资产改良支出 一发生的修理支出达到固定资产原值20以上 二经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上 三经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。 按照原国税发200084号的规定这里是否含本数没有明确说明通常情况下理解仅限于理解是含本数的。但是还应该注意修理支出达到固定资产原值20以上不是唯一标准如果达到二、三任何一条情形的修理费税法都要求进行资本化处理。 注意这是对2008年以前的业务咨询答复。现在不同了。 2008年以后的业务 根据《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定在计算应纳税所得额时企业发生的下列支出作为长期待摊费用按照规定摊销的准予扣除一已足额提取折旧的固定资产的改建支出二租入固定资产的改建支出三固定资产的大修理支出四其他应当作为长期待摊费用的支出。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》以下简称《条例》第六十九条规定企业所得税法第十三条第三项所称固定资产的大修理支出是指同时符合下列条件的支出一修理支出达到取得固定资产时的计税基础50以上二修理后固定资产的使用年限延长2年以上。企业所得税法第十三条第三项规定的支出按照固定资产尚可使用年限分期摊销。《条例》第七十条企业所得税法第十三条第四项所称其他应当作为长期待摊费用的支出自支出发生月份的次月起分期摊销摊销年限不得低于3年。因此固定资产大修理支出的账务处理应当按照以上法律法规结合《企业会计准则第4号-固定资产》进行处理。 新会计准则关于固定资产维修费用的规定 新会计准则关于固定资产维修费用的规定《企业会计准则--固定资产》规定与固定资产有关的后续支出如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计如延长了固定资产的使用寿命或者使产品质量实质性提高或者使产品成本实质性降低则应当计入固定资产账面价值其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。除此以外的后续支出应当确认为当期费用不再通过预提或待摊的方式核算。企业在日常核算中应依据上述原则判断固定资产后续支出是应当资本化还是费用化。在具体实务中对于固定资产发生的下列各项后续支出通常的处理方法如下1.固定资产修理费用应当直接计入当期费用。2.固定资产改良支出应当计入固定资产账面价值其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良或固定资产修理和固定资产改良结合在一起则企业应按上述原则进行判断其发生的后续支出分别计入固定资产价值或计入当期费用。4.固定资产装修费用符合上述原则可予资本化的应当在固定资产科目下单设固定资产装修明细科目核算并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时该项固定资产相关的固定资产装修明细科目仍有余额应将该余额一次全部计入当期营业外支出。5.融资租赁方式租入的固定资产发生的固定资产后续支出比照上述原则处理。发生的固定资产装修费用符合上述原则可予资本化的应在两次装修期间、剩余租赁期与固定资产尚可使用年
限三者中较短的期间内采用合理的方法单独计提折旧。6.经营租赁方式租入的固定
资产发生的改良支出应单设1503经营租入固定资产改良科目核算并在剩余租赁期与
租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内采用合理的方法单独计提折旧。
