白日梦o
范文一：合并时内部往来坏账抵消分录
内部应收账款已提坏账准备的抵消：
（1）“坏账准备”本期余额与上期余额相等，则：
借：应收账款-坏账准备 （已提取的坏账准备金额）
贷：期初未分配利润 （抵消坏账准备形成的利益全部系上期形成，应调整期初未分配利润）
（2）“坏账准备”本期余额大于上期余额，则：
借：应收账款-坏账准备 （已提取的坏账准备金额）
贷：期初未分配利润 （上期末坏账准备的余额）
管理费用 （本期提取的坏账准备金额）
（3）“坏账准备”本期余额小于上期余额，则：
借：应收账款-坏账准备 （已提取的坏账准备金额）
管理费用 （本期坏账准备余额小于上期末余额的金额）
贷：期初未分配利润 （上期末坏账准备的金额）
（4）“坏账准备”全部由本期形成，则：
借：应收账款-坏账准备 （已提取的坏账准备金额）
贷：管理费用
范文二：合并报表存货抵消分录 合并 存货内部交易的抵消分录解释
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合并 存货内部交易的抵消分录解释
抵消分录:
借:营业收入(内部交易的售价)
贷:营业成本
借:未分配利润——年初(上期内部交易的利润额)
贷:营业成本
借:营业成本(内部交易的利润额)
贷:存货
A 为母公司，B 为子公司
两种基本情况:
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一、已实现损益。对于合并的整体:A 和B 的存货账户一进一出都平了，不需调整;本应只存在A 购进时的成本，和B 销售时的售价，由于内部交易，A 记了收入(内部交易的售价)，B 记了成本(销售给第三方时从存货转到了成本)，虽然都是数额上一正一负抵了，不影响损益，但如果不调的话会虚增收入，因此有
借:营业收入 (母公司账上的)
贷:营业成本 (子公司账上的)
二、未实现损益。由于存货未售出，B 账上不存在收入和成本的确认;从整体上看，只应存在A 购入时的存货价，但由于内部交易，A 记了收入和成本，B 购入存货时以内部交易的售价计价，即B 的存货账面价值=A的收入。此时，为了不虚增收入和存货价值，应抵消掉A 的收入和成本，将B 的存货价值降至A 购入时的价值。因此有
借:营业收入(A 账上内部交易的售价)
贷:营业成本(A 账上内部交易的成本)
库存商品(B 账上库存商品虚增的价值，即内部交易的利润)
设想如果存货售出了，对整体而言实现的收益就是“B 收入——A 成本”那段。存货没有出售，就是说收益没实现，A 却由于内部交易记了收入和成本，就是在“B 收入——A 成
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本”中的“A 收入——A 成本”段，因此，“A 收入——A 成本”段叫做“未实现收益”。
理论上是已实现损益的做已实现损益的分录，未实现损益的做未实现损益的分录，但存货内部交易的抵消程序是先假设存货都销售给第三方了，即损益都实现了，再在这个基础上做考虑未实现损益部分。即
借:营业收入(假设A 售给B100件商品，单价3元，成本1元，这里就是全部商品的内部交易售价，300) 贷:营业成本
借:营业成本(B 还有30件没售出(给第三方)，这里应记未实现收益60)
贷:存货
这里解释一下分录:
借:营业成本
贷:存货
见下图:
本应只冲销的 假设损益全部实现时已经冲销的
即本应冲销的A 收入已经冲了;本不应冲的B 成本多冲了，应转回;本应冲的A 成本和B 存货的利润部分没冲，
3
现在要冲。即
借:营业成本(B 账上:B 的成本=A的成本+存货利润)
贷:营业成本(A 账上:A 成本)
存货(B 账上:存货利润)
化简一下就是:
借:营业成本(存货利润)
贷:存货(存货利润)
编连续合并报表时，也要先假设内部交易的存货已全部售出，即，按上期存货内部交易的利润，
借:未分配利润——年初
贷:营业成本
为什么借的是未分配利润——年初，贷的是营业成本呢,
因为对于A 的个别报表来说，由于上一年的内部交易，虚增了“A 收入——A 成本”那一段，计入了“未分配利润——年初”，因此，本年合并报表中应冲掉这一段，即借:未分配利润——年初(A 收入——A 成本);当存货售出，存货价值转到B 成本中。在B 个别报表中显示的收益是“B 收入——B 成本”段，但对于整体的合并报表而言，实现的收益应该是“B 收入——A 成本”段，因此应将成本降到A 成本的水平上，即贷:营业成本(B 成本——A 成本)。而A 收入——A 成本段=B成本——A 成本段，也就是上期内部交
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易存货的利润。
借:未分配利润——年初(存货利润)
贷:营业成本(存货利润)
内部固定资产交易的抵消
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范文三：合并抵消分录过程
合并报表编制妙则
合并报表的编制表面看繁而杂，其实合并过程的难点就是怎样编制抵销分录，本文将其归结为抵销过程九步曲，（为了使读者能够清晰的了解具体的抵销程序，本文采用简洁的会计分录语言来表达这一繁杂的抵销过程）其具体过程如下：
第一步曲：资产负债表项目抵销
由于子公司的净权益项目要么归属于母公司，要么归属于少数股权，对于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵销。具体分录为：
借：实收资本（股本）………………（子公司所有者权益中数据）
资本公积 …………………………………………………（同上）
盈余公积 …………………………………………………（同上）
未分配利润………………………………………………（同上）
合并价差……………………（轧差数、借贷方位臵视具体情况而定）
贷：长期股权投资………………………………（母公司对子公司的投资）
少数股东权益…………（子公司所有者权益之和*少数股权所占分额）
第二步曲：利润表和利润分配表项目抵销
子公司的本期净利润要么归属于母公司，要么归属于少数股东，对于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵销。具体分录为：
借：投资收益…………………（子公司本年净利润*母公司所占分额）
少数股东收益……………（子公司本年净利润*少数股权所占分额）
期初未分配利润………………………（子公司利润分配表中数据）
贷：提取盈余公积……………………………………（同上）
应付利润……………………………………（同上）
未分配利润…………………………………（同上）
第三步曲：母子公司内部业务的抵销
母子公司经常会发生业务往来，这部分业务很容易造成内部未实现的利润，从母子公司的整体而言，这部分未实现的利润属于虚增利润，应予以抵销，抵销过程视不同的业务类型而定。
⑴ 存货业务
① 本期销售额抵销
借：主营业务收入……………………（本期销售额=销售价格*数量）
贷：主营业务成本
② 本期购进但本期未销出的部分，属于本期未实现利润，予以抵销
借：主营业务成本（本期未实现利润=本期销售额*利润率*未售出比率）
贷：存货
③ 上期购进，上期未售出，本期仍未售出的部分
借：期初未分配利润……（上期销售额*上期利润率*上期未售出比率）
贷：存货
④ 上期购进，上期未售出，本期售出的部分
借：期初未分配利润
贷：主营业务成本
⑵ 固定资产业务
A 子公司购进母公司存货用作为固定资产业务
⊙ 购进当年：
① 将未实现的利润抵销
借：主营业务收入……………………（本期销售价格）
贷：主营业务成本……………………（本期销售成本）
固定资产…………………………（未实现利润部分）
上述分录还视具体情况可能变为：
②借：主营业务收入
累计折旧
贷：主营业务成本
固定资产
③借：主营业务收入
固定资产
贷：主营业务成本
累计折旧
此时，未实现利润部分就为固定资产的净值
④ 未实现利润部分的摊销
借：累计折旧………………………………（购进当年可以摊销部分）
贷：管理费用
⊙ 购进之后第n年：
① 将未实现利润抵销
借：期初未分配利润…………………………（数额等于购进当年的未实现利润部
分）
贷：固定资产
② 第n年的未实现利润的摊销
借：累计折旧…………………………………（未实现利润/折旧年限）
贷：管理费用
③ 以前年度未实现利润累计部分的抵销
借：累计折旧……………………………………（购进时至上年末已摊销部分）
贷：期初未分配利润
B 子公司购进母公司固定资产用作本公司的固定资产业务
⊙ 购进当年：
① 将未实现的利润抵销
借：营业外收入………………………………（本期未实现利润）
贷：固定资产
② 未实现利润部分的摊销
借：累计折旧 …………………………（购进当年可以摊销部分）
贷：管理费用
⊙ 购进之后第n年：
① 将未实现利润抵销
借：期初未分配利润…………………………（数额等于购进当年的未实现利润部分）
贷：固定资产
② 第n年的未实现利润的摊销
借：累计折旧…………………………………（未实现利润/折旧年限）
贷：管理费用
③ 以前年度未实现利润累计部分的抵销
借：累计折旧……………………………………（购进时至上年末已摊销部分）
贷：期初未分配利润
C 子公司将其从母公司购进的固定资产出售时的业务
① 期初出售：
借：期初未分配利润……………………（固定资产净值-已抵销未实现利润的累
计数额）
贷：营业外收入
② 期末出售：
借：期初未分配利润…………………（固定资产净值-期初已抵销未实现利润的累计数额）
贷：营业外收入
管理费用…………………………（本年未实现利润部分的抵销）
⑶ 债券业务
① 将母子公司之间由于债券引起的资产负债账户抵销，差额进合并价差
借：应付债券…………………………（子公司对母公司的应付债券账面价值）
合并价差…………………………（轧差数，借贷方视具体情况而定）
贷：长期债权投资……………………（母公司对子公司的长期债权投资的账面价值）
② 将母子公司之间由于债券引起的损益科目抵销，差额进合并价差
借：投资收益………………………………（母公司对子公司由于债权投资产生的投资收益）
贷：财务费用………………………………（子公司对母公司的应付债券产生的费用）
第四步曲：内部积欠款项的抵销
①借：应付账款
贷：应收账款
②借：预收账款
贷：预付账款
第五步曲：子公司被抵销的盈余公积中属于母公司的部分，予以恢复
借：提取盈余公积……………………（第二步曲分录中的提取盈余公积*母公司所占份额）
期初未分配利润……………………（轧差数，借贷方视具体情况而定）
贷：盈余公积…………………………（第一步曲分录中盈余公积*母公司所占份额）
第六步曲：各项减值准备的抵销
2001年的会计准则新增了固定资产减值、无形资产减值等几项准备，这使该部分的抵销变得稍微复杂一点了，故将其单独作为一步。
⑴ 应收账款的坏账准备的抵销
借：坏账准备………………（本期期末的应收账款确定的坏账准备）
管理费用………………（轧差数，借贷方视具体情况而定）
贷：期初未分配利润……………………（本期期初的应收账款确定的坏账准备）
⑵ 存货的跌价准备的抵销
借：存货跌价准备………………（截止期末累计计提的跌价准备）
管理费用…………………（本期继续计提或冲回的跌价准备，借贷方视具体情况而定）
贷：期初未分配利润…………（截止期初累计计提的跌价准备）
⑶ 资产的减值准备
借：无形资产减值准备/固定资产减值准备/在建工程减值准备
……………………………（截止期末累计计提的减值准备）
营业外支出……………（本期继续计提或冲回的减值准备，借贷方视具体情况而定）
贷：期初未分配利润…………（截止期初累计计提的减值准备）
⑷ 投资的减值准备
借：长期投资减值准备/短期投资减值准备…………（截止期末累计计提的减值准备）
投资收益…………………（本期继续计提或冲回的减值准备，借贷方视具体情况而定）
贷：期初未分配利润…………………………（截止期初累计计提的减值准备）
第七步曲：将上述分录列示在合并工作底稿中，与其对应科目相应加以抵销，即得合并报表。
合并报表科目列示在长期股权投资科目下，少数股东权益和少数股东收益在负债和所有者权益之间单独列示。
第八步曲：特殊的抵销分录
由于在一般的资产负债表中只列示固定资产减值准备科目，其他准备项目与其对应的科目相抵后以净值列示，所以对于第六步曲分录的大多数准备科目，无法在合并工作底稿中找到相对应的科目，即无法实现第七步曲中所述的抵销过程， 对于此种情况，可在前五步不便的情况下，第六步作如下修改：
①除固定资产减值准备以外，其余涉及准备科目用长期股权投资代替，借贷方向视具体情况而定。
借：长期股权投资…………………………（代替各种准备科目）
贷：管理费用/营业外支出/投资收益……（视不同的准备，用相应的科目）
②将上述分录中的长期股权投资冲销
借：合并价差
贷：长期股权投资第九步曲：验证
抵销完所得的合并报表是否正确，可采取一些方法验证，如母公司对子公司的长期股权投资为零，子公司的净权益为零，母公司对子公司的投资收益为零等。
（一）我国合并会计报表的理论依据——母公司理论
该理论认为合并会计报表是为母公司的股东和债权人编制的?熏是作为母公司个别报表的一种延伸。对于子公司的少数股东权益视为整个集团的一项负债?熏称为‖少数股东权益‖，对于子公司当年净利中属于少数股东的部分视为整个集团的一项费用?熏称为―少数股东收益‖。
（二）四组相对固定的抵销公式
１．母公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销
借：实收资本
资本公积
盈余公积
年末未分配利润
合并价差（倒挤）
贷：长期股权投资（母公司对该特定子公司投资的账面余额）
少数股东权益（用子公司的所有者权益×少数股东持股比例）
２．母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销
借：投资收益（用子公司当年的净利润×母公司的持股比例）
少数股东本期收益（用子公司当年的净利润×少数股东的持股比例）
年初未分配利润
贷：提取盈余公积
应付利润
年末未分配利润
３．对子公司当年新提盈余公积的再确认
借：提取盈余公积
贷：盈余公积
４．对子公司以前年度的盈余公积进行再确认
借：年初未分配利润
贷：盈余公积
５．解题思路
（１）当母公司对子公司是间接控股或直间接控股时，需对上述公式作如下
调整
①公式一的贷记―长期股权投资‖应抄自于母公司对该子公司的直接投资部分和其他子公司对该子公司的直接投资部分。
②其他公式在认定母公司所持股份时，应按间接持股比例或直间接持股比例为准。
（２）题目的设计难点主要集中在资料的搜寻中，较为常见的点集中在―长期股权投资‖、―子公司的所有者权益资料‖，主要通过一些铺垫业务的处理方可得出上述资料。
（３）对于上述分录中的―长期股权投资‖应抄其账面余额而不是账面价值，对于该投资所对应的―长期投资减值准备‖则需参照内部应收账款的坏账准备处理思路来处理。
即：
①对于当年新提或新冲的减值准备一概反向作抵销分录；
②对于以前年度所提过的减值准备则作如下反冲：
借：长期投资减值准备
贷：年初未分配利润
［例解１］
［资料］
１、Ａ公司于２００１年１２月３１日从证券市场上购入Ｂ公司８０％的股份，实际支付价款９００万元，此时Ａ公司的所有者权益数据如下：实收资本８００万元，资本公积１００万元，盈余公积为４０万元，未分配利润为１６０万元。
２、２００２年Ｂ公司接受Ｈ公司的一台设备捐赠，价值１００万元，Ｂ公司的所得税率为３３％，当年Ｂ公司实现净利润２００万元。
３、２００３年４月１９日Ｂ公司董事会提出２００２年度利润分配方案：按净利润的１０％提取法定盈余公积，５％提取法定公益金，分配现金股利８０万元，分配股票股利９０万元，２００３年５月１０日Ｂ公司股东大会决定增发现金股利２０万元，其他利润分配方案与董事会一致，并于当年执行了该方案。
４、２００３年Ｂ公司实现净利润２２０万元。
５、２００４年４月２０日Ｂ公司董事会提出如下２００３年度利润分配方案：按净利润的１０％提取法定盈余公积，５％提取法定公益金，分配现金股利８０万元，该方案于当年的５月１５日被股东大会批准通过。
６、Ａ公司的股权投资差额按５年摊销。
７、Ｂ公司的年度财务会计报告均于次年４月２０日批准报出，于４月２９日正式报出。
［要求］
编制２００２、２００３年上述与投资业务有关的合并会计报表抵销分录。
（三）内部债权债务的抵销
１．内部债权债务的形式
（１）应收账款和应付账款
（２）其他应收款和其他应付款
（３）预收账款和预付账款
（４）长期债权投资和应付债券
（５）应收票据和应付票据
２．内部应收账款和应付账款的抵销
（１）根据期末内部应收账款额作如下抵销
借：应付账款
贷：应收账款
（２）根据期初内部应收账款已提过的坏账准备作如下抵销
借：坏账准备
贷：年初未分配利润
（３）根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备的会计分录，倒过来即
借：坏账准备
贷：管理费用
或：
借：管理费用
贷：坏账准备
［例解２］
Ａ公司与Ｂ公司是同一集团内的两个子公司，２００３年初Ａ公司应收Ｂ公司２００万元，Ａ公司的坏账提取比例为５％，２００３年末Ａ公司应收Ｂ公司２１０万元。
根据以上资料作出该集团有关内部应收、应付账款的抵销分录。
［解析］
（１）首先根据期末内部应收、应付账款额作如下抵销处理：
借：应付账款 ２１０
贷：应收账款 ２１０
（２）根据期初内部应收账款已提坏账准备１０万元（＝２００×５％）作
借：坏账准备 １０
贷：年初未分配利润１０
（３）Ａ公司当年针对内部应收账款追提了０．５万元的坏账准备，将其反之即为抵销分录：
借：坏账准备 ０．５
贷：管理费用０．５
３．长期债权投资和应付债券的抵销
（１）根据期末长期债权投资的账面余额和应付债券的账面余额作如下分录：
借：应付债券
合并价差（倒挤）
贷：长期债权投资
合并价差（倒挤）
（２）如果发行方所筹资金用于非工程项目，则根据当年投资方所提的利息收益和发行债券方所计提的利息费用作如下处理：
借：投资收益
贷：财务费用
如果这两项不相等?熏则就低不就高?熏高出部分是总集团认可的部分。
（３）如果发行方所筹资金用于工程项目，则分别以下两种情况来处理：
①根据当年投资方所提的利息收益和发行方当年所提的利息费用作如下处理：
借：投资收益
贷：财务费用（计入当期财务费用的部分）
在建工程（计入当期工程的部分）
②根据以前年度债券发行方所提的利息费用及资本化部分结合投资方所提的利息收益部分作如下调整：
借：年初未分配利润
贷：在建工程
如果工程已经完工，则需改计入―固定资产原价‖并按固定资产内部交易原则来处理，在此不再赘述。
（４）对于上述分录中所涉及的―长期债权投资‖均应抄它的账面余额，而不是账面价值，对于―长期债权投资‖所对应的―长期投资减值准备‖则需参照―长期股权投资‖作同等处理。
［例解３］
Ａ公司９８年１月１日发行面值１０００万元的债券，票面利率为６％?熏期限３年?熏到期一次还本付息，发行价为１０１２万元?熏所筹资金用于工程建设?熏假设工程期为两年，至９９年底完工并交付使用?熏并于２０００年１月１日开始计提折旧?熏折旧费计入―管理费用‖?熏折旧期为４年?熏假定无残值。为简化计算，假定工程期内的债券利息一半计入当期―财务费用‖，一半计入―在建工程‖。该债券全部被同一集团的Ｂ公司购入。
根据以上资料，作出１９９８年、１９９９年、２０００年和２００１年的抵销分录。
４．对于其他内部债权和债务只需作如下抵销：
借：内部债务
贷：内部债权
（四）存货内部交易的抵销
１．存货内部交易的界定
只有内部交易的买卖双方都将交易资产视为存货时才可作存货内部交易来处理
２．六组公式
（１）内部交易的买方当年购入存货当年并未售出时：
借：主营业务收入
贷：主营业务成本
存货
（２）内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：主营业务收入
贷：主营业务成本
（３）当年购入的存货，留一部分卖一部分
方法一：留的用公式１，卖的用公式２
方法二：先假定都卖出去：
借：主营业务收入
贷：主营业务成本
然后，再对留存存货的虚增价值进行抵销
借：主营业务成本
贷：存货
注：方法一便于理解，方法二是方法一的简化，在应试时，最好采用方法二，因为标准答案中通常采用此法。
（４）上年购入的存货，本年全部留存
借：年初未分配利润
贷：存货
（５）上年购入的存货，本年全部售出
借：年初未分配利润
贷：主营业务成本
（６）上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分
方法一：留的部分用公式４，卖的部分用公式５
方法二：先假定都售出：
借：年初未分配利润
贷：主营业务成本
然后，对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：主营业务成本
贷：存货
注：方法一便于理解，方法二是方法一的简化，在应试时，最好采用方法二，因为标准答案中通常采用此法。
３．存货跌价准备在存货内部交易中的处理
（１）先对上期多提的跌价准备进行反冲：
借：存货跌价准备
贷：年初未分配利润
（２）对于本期末存货跌价准备的处理?熏先站在个别公司角度认定应提或应冲额?熏然后站在总集团角度再认定应提或应冲额?熏两相比较?熏补差即可。
分录如下
借：存货跌价准备
贷：管理费用
或
借： 管理费用
贷：存货跌价准备
注：在考虑存货跌价准备的抵销处理时，尽管存货跌价准备是随着存货的减
少同步结转的，但在推导抵销分录时，应假定存货跌价准备是期末统一调整而不是同步结转。这是因为当存货以销售方式减少时，无论同步结转还是期末统一调整，其推导结果是一致的，相对而言，假定存货跌价准备期末统一调整的思路更简单。但此思路是建立在存货售出的前提下，如果存货是投资转出或债务重组方式减少，这种推论是不成立的。
４．解题思路
（１）先推定存货的流转顺序，（如题中未作声明，则视为―先进先出法‖）；
（２）然后直接匹配六公式和存货跌价准备的二公式即可；
（３）用毛利率来测定存货的虚增值。
（五）固定资产内部交易的抵销
１．形式
２．固定资产内部交易的抵销公式
（１）固定资产内部交易当年的抵销分录
① 如果售出方将自己的存货售出，买方当作固定资产时：
借：主营业务收入（内部交易售价）
贷：主营业务成本（内部交易成本）
固定资产原价（内部交易的利润）
如果售出方售出的是固定资产则此公式修正如下：
借：营业外收入（内部交易收益）
贷：固定资产原价（内部交易收益）
②
借：累计折旧（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（２）固定资产内部交易以后年度的抵销公式
①
借：年初未分配利润（内部交易的利润）
贷：固定资产原价（内部交易的利润）
②
借：累计折旧（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：年初未分配利润（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
③
借：累计折旧（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（３）到期时
①如果不清理：
借：年初未分配利润（内部交易的利润）
贷：固定资产原价（内部交易的利润）
借：累计折旧（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：年初未分配利润（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
借：累计折旧（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
②如果清理
借：年初未分配利润（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（４）超期使用时：
①如果不清理
借：年初未分配利润（内部交易的利润）
贷：固定资产原价（内部交易的利润）
借：累计折旧（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：年初未分配利润（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
②如果清理
则无抵销处理
（５）提前清理时
①
借：年初未分配利润（内部交易的利润）
贷：营业外收入或营业外支出（内部交易的利润）
②
借：营业外收入或营业外支出（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：年初未分配利润（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） ③
借：营业外收入或营业外支出（内部交易收益造成的当期折旧的多计额） 贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
［例解５］
［资料］
甲股份制有限责任公司?穴以下简称甲公司?雪２０００年２月２日从其拥有８０％份的被投资企业乙公司购进旧设备一台．该设备账面原价为１１００万元?熏已提折旧３００万元，假定出售时未发生相关税费，甲公司支付价款总额为９８０万元，另支付运杂费１０万元、保险费６万元、发生安装调试费用４万元?熏于２０００年６月２０日竣工验收交付使用?熏甲公司将该设备用于销售部门，采用直线法计提折旧?熏 使用年限为３年，假定无残值。
［要求］
（１）假定该设备在使用期满时进行清理，编制甲公司２０００年度、２００１年度、２００２年度、２００３年合并会计报表中有关购买使用该设备的抵销分录。
（２）假定该设备于２００２年６月１０日提前进行清理，在清理中发生清理费用５万元，设备变价收入８００万元，假定无相关税费。编制甲公司２００２年度合并会计报表中有关该设备的抵销分录。
［解析］
１．该设备如果到期清理，则每年的抵销分录如下见表５（表略） ２．如果２００２年６月１０日提前清理，则抵销分录如下：
借：年初未分配利润 １８０
贷：营业外收入 １８０
借：营业外收入 ９０
贷：年初未分配利润 ９０
借：营业外收入 ３０
贷：营业费用 ３０
这里之所以用―营业外收入‖，是因为甲公司出售该设备时产生了盈余１２８万元≈８００－５－（１０００－１０００÷３×２）
（六）企业在报告期内出售或购买子公司，在编制合并会计报表时应注意的问题
１．不调整当期的期初数，但需披露如下内容：
（１）被出售或购买的子公司在出售日或购买日，以及被出售的子公司在上
年度末的资产和负债金额。
（２）被购买的子公司自购买日至报告期末止的经营成果；被出售的子公司自报告期期初至出售日止，以及上年度的经营成果。
２．企业的合并利润表应包括：被出售的子公司自报告期期初至出售日止的收入、成本和利润；被购买的子公司自购买日起至报告期末止的收入、成本和利润。
３．合并现金流量表包括：被出售的子公司自报告期初至出售日止的现金流量信息；被购买的子公司自购买日至报告期末止的现金流量信息；出售子公司的现金流入计入―收回投资所收到的现金‖项目下单列―出售子公司所收到的现金‖；购买子公司的现金流出计入―投资所支付的现金‖项目下单列―购买子公司所支付的现金‖。
合并会计报表中如何抵销固定资产减值准备
按照《企业会计制度》的规定，从2001年1月1日起所有股份有限公司都应当提取固定资产减值准备，并采用追溯调整法进行会计处理。那么，在编制合并会计报表时，母公司和纳入合并范围的所属子公司之间以及子公司相互之间发生固定资产交易抵销事项时，其相应的固定资产减值准备应当如何处理呢？笔者对此作一探讨：
一、固定资产减值准备抵销时涉及的三个―价值‖
1、可收回价值（AV），即期末固定资产的内在价值，是指固定资产的可销售净额与预计未来现金流量现值的孰高值。
2、抵销前价值（QV），即期末抵销内部未实现利润（或亏损）前原个别会计报表中的固定资产净值（即原值－累计折旧）。
3、抵销后价值（HV），即期末抵销内部未实现利润（或亏损）后合并会计报表中的固定资产净值（即原值－累计折旧）。
当可收回价值小于报销前价值（即AV＜QV）时，应根据其差额计提固定资产减值准备。
二、固定资产减值准备抵销的一般原则
1、未实现利润抵销情况下（即HV＜QV）：
（1）当固定资产可收回价值大于其抵销前价值（即HV＜QV＜AV）时，原账
面固定资产未发生减值，只需抵销本实现利润，不影响固定资产减值准备。
（2）当固定资产可收回价值界于其抵销后价值和抵销前价值之间（即HV＜AV＜QV）时，原账面固定资产减值准备余额应予全部抵销。
（3）当固定资产可收回价值小于其抵销后价值（即AV＜HV＜QV）时，原账面固定资产减值准备应予部分抵销。抵销金额为QV－HV。
2、未实现亏损抵销情况下（即QV＜HV＝：
（1）当固定资产可收回价值小于其抵销后价值（即AV＜QV＜HV）时，未实现亏损与固定资产减值准备均不予抵销。
（2）当固定资产可收回价值界于其抵销前价值和抵销后价值之间（即QV＜AV＜HV）时，应补提固定资产减值准备，补提金额为HV－AV。
（3）当固定资产可收回价值大于其抵销前价值（即QV＜HV＜AV）时，只需抵销未实现亏损，不影响固定资产减值准备。
三、固定资产减值准备抵销实例
例1、A公司（汽车制造企业）为B公司（汽车租赁公司）的母公司，1999年12月，A公司将其制造的100辆轿车销售给B公司，销售收入5000万元，成本4000万元。B公司将轿车纳入固定资产管理（残值为0，折旧年限为5年，直线法折旧）。
（1）若B公司期末轿车未发生减值（即HV＜QV＜AV）。
分析：该笔业务属于未实现利润抵销中的第一种情况，只需抵销未实现利润，不影响固定资产减值准备，其抵销分录为：
借：主营业务收入5000
贷：主营业务成本4000
固定资产1000
（2）若B公司期末轿车发生减值，相应减值准备为500万元（即HV＜AV＜QV）。
分析：此时固定资产可收回价值为4500万元，属于未实现利润抵销中的第二种情况，应将原账面已提取的固定资产减值准备全部批销，其抵销分录为： 借：主营业务收入5000
贷：主营业务成本4000
固定资产1000
借：固定资产减值准备500
贷：营业外支出500
（3）若B公司期末轿车发生减值，相应减值准备为1500万元（即AV＜HV＜QV＝。
分析：此时固定资产可收回价值为3500万元，属于未实现利润抵销中的第三种情况，应将原账面已提取的固定资产减值准备予以部分抵销，抵销金额为QV－HV，即1000万元（5000-4000），其抵销分录为：
借：主营业务收入5000
贷：主营业务成本4000
固定资产1000
借：固定资产减值准备1000
贷：营业外支出1000
例2、A公司（汽车制造企业）为B公司（汽车租赁公司）的母公司，1999年12月，A公司将其制造的100辆轿车销售给B公司，销售收入5000万元，成本6000万元。B公司将轿车纳入固定资产管理（残值为0，折旧年限为5年，直线法折旧）。
（1）若B公司期末轿车发生减值，相应减值准备为500万元（即AV＜QV＜HV）。
分析：此时固定资产可收回价值为4500万元，属于未实现亏损抵销中的第一种情况，未实现亏损与固定资产减值准备均不予抵销，只需抵销固定资产交易事项，其抵销分录为：
借：主营业务收入5000
贷：主营业务成本5000
（2）若B公司期末轿车未发生减值，其可收回价值为5500万元（即QV＜AV＜HV）。
分析：此时固定资产可收回价值为5500万元，属于未实现亏损抵销中的第二种情况，应在合并报表中补提固定资产减值准备，补提金额为HV-AV，即500万元（6000－5500），其抵销分录为：
借：主营业务收入5000
固定资产1000
贷：主营业务成本6000
借：营业外支出500
贷：固定资产减值准备500
（3）若B公司期末轿车未发生减值，其可收回价值为6500万元（即QV＜HV＜AV）。
分析：此时固定资产可收回价值为6500万元，属于未实现亏损抵销中的第三种情况，只需抵销未实现亏损，不影响固定资产减值准备，其抵销分录为： 借：主营业务收入5000
固定资产1000
贷：主营业务成本6000
四、固定资产减值准备抵销对以后各期的影响
在上述例1（2）基础上，若2000年末B公司轿车的可收回价值为3500万元，账面固定资产净值为4100万元（原值5000万元－累计折旧900万元［注］），已计提固定资产减值准备600万元。
［注］：B公司轿车本期账面应计折旧=（期初原值－期初累计折旧－期初固定资产减值准备）／剩余可使用年限=（5000－0－500）／5=900（万元） 分析：（1）本例中，期末可收回价值（AV）=3500万元，期末抵销前价值（QV）=4100万元（即B公司账面固定资产净值），而期末抵销后价值（HV）无法直接取得，故应先计算抵销后（即合并报表中）固定资产本期应计折旧，再确定期末固定资产抵销后价值（HV）。
抵销后固定资产本期应计折旧=（期初抵销后原值－期初抵销后累计折旧－期初抵销后固定资产减值准备）／剩余可使用年限=（4000－0－0）／5=800（万元）
期末抵销后价值（HV）=3200万元（原值4000万元－累计折旧800万元）
（2）上期固定资产交易中未实现利润1000万元对本期的影响应先抵销，其批销分录为：
借：期初未分配利润1000
贷：固定资产1000
（3）由于上期固定资产中未实现利润对本期折旧的影响，为确保抵销后（即合并报表中）固定资产本期折旧为800万元，应对抵销前（即B公司原账面）与抵销后（即合并报表中）固定资产本期应计折旧的差额100万元（900－800）进行抵销，其抵销分录为：
借：累计折旧100
贷：主营业务成本100
（4）最后按固定资产减值准备抵销的一般原则进行抵销。本例中HV＜AV＜QV，符合上述未实现利润抵销中的第二种情况，B公司账面固定资产减值准备余额600万元应予全部抵销，并抵销期初固定资产减值准备对本期的影响，其抵销分录为：
借：固定资产减值准备600
贷：营业外支出100［注1］
期初未分配利润500［注2］
［注1］：B公司2000年度应冲回营业外支出——固定资产减值准备100万元（期初500万元一期末600万元）。
［注2］：1999年合并时抵销了固定资产减值准备500万元，对2000年合并报表而言应增均期初未分配利润500万元。
在固定资产减值准备的期后抵销中，必须先计算抵销后（即合并报表中）的固定资产本期应计折旧，从而确定期末固定资产的3个―价值‖，在抵销上期固定资产交易中未实现利润（或亏损）及其对本期折旧的影响后，再按固定资产减值准备抵销的一般原则进行抵销。
《合并会计报表》精华篇！
合并会计报表
本章是历年来考试的重点章，几乎每年必出大题，大部分情况下为综合题，有时是计算分析题。特别容易与长期投资等结合形成综合题。
重点、难点
合并范围有质和量两个标准
（1）量的标准：母公司拥有其50%以上（50%本身不行）的股权，可以是直接拥有、间接拥有、直接加间接拥有；如A为母公司，拥有B公司70%的股权；B公司拥有C公司21%的股权；A公司直接拥有C公司30%的股权。则C公司应该列入合并范围：因为在决定C公司经营、财务政策的会议上，A公司直接拥有30%的表决权，而通过B公司又拥有21%的表决权（B公司派出的人必定服从A公司的意志），从而在会议上控制了51%的表决权。
（2）质的标准：被母公司控制的其他被投资企业，强调―控制‖，有四种表现形式。
无论是量的标准还是质的标准，其实质都是―控制‖。只有―控制‖才能将资产合并进来(因为资产是企业拥有和控制的经济资源)。正因为如此，对那些表面上是企业的子公司，但实际上没有控制权的企业，就不能合并进来（书中罗列的6种情况）。如果合并进来，合并后的资产就夸大了，就会误导会计报表的使用者。
1． 关于合并报表的前期准备事项
（1） 统一报表时点：因为不同时点的报表不能汇总；
（2） 统一会计政策：会计政策包括具体原则和具体方法，不同的会计政策将产生不同的信息。在母子公司内会计政策应该一致，会计信息才有一致性，才是可汇总的和可理解的；
（3） 对子公司股权投资采用权益法核算：因为只有采用权益法核算，才能顺利抵销有关项目；
（4） 外币报表折算：如果子公司报送的是外币报表，不折算成人民币报表是不能汇总的。
2． 合并报表编制原则
（1） 以个别会计报表为基础编制：直接通过个别会计报表相加得出汇总数后，抵销重复因素，得到合并数；每年编制都是如此。这一点，在理解连续编制时尤
为重要。
（2） 一体性原则：在编制合并报表时，必须将母子公司理解为一个整体，这样内部债权债务的抵销、内部销售收入的抵销就好理解了。这一原则是理解合并抵销分录的关键。
（3） 重要性原则：合并报表并不是反映某一会计主体的具体经济业务过程，而是反映母子公司所组成的企业集团财务状况、经营成果的信息，对于不重要的信息，即使不抵销，也不会误导会计报表的使用者。因此，在编制合并报表时，特别强调重要性原则的运用。
3． 合并报表编制程序
（1） 编制合并工作底稿：将利润表、利润分配表、资产负债表放到一个工作底稿中，可以互相平衡。要注意三点：按照利润表、利润分配表再到资产负债表的顺序排列是有道理的，因为在年终编表时，就是按照这一顺序进行的；在子公司多于一个时，最好单列子公司汇总表，这样合并底稿清晰，有利于抵销；实际工作中用电子版自动平衡，工作效率高。
（2） 计算出母子公司个别报表的汇总数。
（3） 编制抵销分录，这是最关键的一步，要将重要的重复因素都抵销。
（4） 过入抵销分录，计算出合并数。由此可见，汇总报表是个别报表的简单相加，而合并报表则是在汇总报表的基础上，抵销了重复性的因素而得到的，这就是两者的区别。
（5） 将合并数抄到正表中去，就是合并报表。
4． 在合并资产负债表、合并利润及利润分配表中，主要阐述了合并报表编制的一般原理，要求掌握8笔抵销分录：
（1） 将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销（P686，例1） 借：实收资本 20000 *
资本公积 8000 *
盈余公积 1000 *
未分配利润 6000 *
合并价差 2000 ****
贷：长期股权投资 30000 **
少数股东权益 7000 ***
做这笔分录的技巧是，按顺序做分录。*先将子公司的净资产（多个子公司即为汇总数）抵销；**再将母公司的长期股权投资全部转平（注意：必须是合并范围的长期股权投资）；***少数股东权益是子公司的净资产与少数股权比例的乘积，一定要计算准确；****最后倒推出合并价差。
（2） 将内部债权和内部债务相抵销（P688例2）
借：应付账款 3000
贷：应收账款 3000
借：坏账准备 15
贷：管理费用 15 等
内部债权债务在抵销时，借方是负债，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。
（3） 未实现内部销售利润的抵销（包括存货购销、固定资产交易、无形资产转让等，P690例3，691例4）
如例3，2000年母公司销售给子公司一批商品，销售收入20000元（不含增值税，增值税率17%），成本14000元，则母子公司的分录为：
母：
借：银行存款 23400
贷：主营业务收入 20000
应交税金—应交增值税（销项税额） 3400
子：
借：库存商品 20000
应交税金—应交增值税（进项税额） 3400
贷：银行存款 23400
合并抵销分录：
借：主营业务收入 20000
贷：主营业务成本 14000
存货 6000
在母子公司分别是两个会计主体时，必须各自反映自身的经济业务。在编制
合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在销售，只是将库存商品14000元由母公司的仓库搬到子公司的仓库，其实质是：
借：库存商品 –子 14000
贷：库存商品—母14000
所以，应将内部销售收入20000，内部销售成本14000，以及虚增的存货价值（即未实现的销售利润）6000进行抵销。 至于其余的项目，如银行存款23400的一增一减；增值税销项税额与进项税额，已在集团内相互抵销。
要注意：母子公司所做的分录，用的是会计科目；合并抵销所做的分录，用的是报表项目。不能将抵销分录中的存货写成库存商品，因为存货是报表项目，而库存商品则是会计科目。这个问题在以后做抵销分录时，一定要注意。
（4） 盈余公积的抵销（恢复）（P693例5）
借：提取盈余公积 800
贷：盈余公积 800
这个抵销分录的意义是：盈余公积是根据国家的法定要求提取的，并不会因为编制合并报表而销失；但在上述第（1）笔抵销分录中，已将子公司的盈余公积抵销，因此，必须将被抵销的盈余公积再抵销，即予以恢复（相当于负负得正）。本笔抵销的实质是恢复盈余公积，与其说是抵销不如说是恢复。
同样要注意，提取盈余公积不能写成―利润分配—提取盈余公积‖，因为抵销分录必须用报表项目，而不能用会计科目。
（5） 内部销售收入和内部销售成本的抵销(包括存货购销、固定资产交易、无形资产转让等，P702例7，703例8，705例9)
如例8，原理已在上述抵销分录（3）中说明。其实本例的抵销方法有两种： 方法一：
借：主营业务收入 20000
贷：主营业务成本 14000
存货 6000
方法二：
借：主营业务收入 20000
贷：主营业务成本 20000
借：主营业务成本 6000
贷：存货 6000（20000*30%）
方法二的思路是：将内部购入的存货20000假设全部已销，则抵销分录为： 借：主营业务收入 20000
贷：主营业务成本 20000
再计算出内部购入存货中未实现的利润6000，则抵销分录为：
借：主营业务成本 6000
贷：存货 6000（20000*30%）
因为存货虚增6000，应从贷方冲回；上笔抵销分录虚减了主营业务成本，应从借方增加。在实际工作中方法二比方法一更简便，更实用，要多加注意。
（6） 内部应收账款计提的坏账准备的抵销（P705例10）
借：坏账准备 15
贷：管理费用 15
很显然，既然因为内部债权债务抵销使内部的应收账款、内部的其他应收款消失了，其相应计提的坏账准备当然要抵销。
（7） 内部利息收入和内部利息支出的抵销
如果2000年1月1日母公司发行100元二年期债券，年利率10%，全部为子公司购入，相关会计处理如下：
母：
发行时 借：银行存款 100
贷：应付债券—面值 100
年末利息处理 借：财务费用 10 （假设用于生产经营）
贷：应付债券—应计利息 10
子：
购入时 借：长期债权投资—面值 100
贷：银行存款 100
年末利息处理 借：长期债权投资—应计利息 10
贷：投资收益 10
合并抵销分录：
借：应付债券 110
贷：长期债权投资 110
借：投资收益 10
贷：财务费用 10
在母子公司分别是两个会计主体时，必须各自反映自身的经济业务。在编制合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在发行债券的业务，只是将银行存款100从子公司转移到母公司，其实质是：
借：银行存款 –母 100
贷：银行存款 –子 100
所以，应将由此业务所虚增的内部应付债券、内部长期债权投资；内部财务费用、内部投资收益相抵销。
（8） 将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销（P708例11） 借：投资收益 6400
少数股东收益 1600
年初未分配利润3000
贷：提取盈余公积 1000
应付利润 4000
未分配利润 6000
对这笔抵销分录，要注意三个问题：
一是如何理解。假设子公司为全资子公司，2000年实现净利润 100元，则子公司对这100元净利润进行了分配；而母公司通过权益法核算，也已经将子公司的净利润100元，计入母公司的投资收益100元，从而母公司的净利润增加100元，又对这100元净利润进行了分配。从整个企业集团看，子公司实现的净利润100元，分配了两次，所以应冲回子公司的利润分配。另一方面，子公司实现的净利润100元，是通过子公司的收入-费用得到的，在编制合并工作底稿的利润表的汇总数时，已经直接还原成了损益项目，反映在汇总数中了；而这100元净
利润，母公司通过权益法核算，也反映在了母公司的投资收益中，计入了母公司的净利润，所以子公司实现的净利润100元，从整个企业集团看，也被计算了两次净利润，所以应冲回母公司投资收益。这就是为什么要将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销的原理。
二是抵销技巧。这个抵销分录可以从子公司的利润分配表来完成。借方反映的是子公司利润分配的来源（即净利润+年初未分配利润+其他转入=可供分配利润）；贷方反映的是利润分配的去向（即提取盈余公积、应付投资者利润和年末未分配利润；注意：年末未分配利润也必须理解为利润分配的一个去向）。可供利润分配的来源必然等于利润分配的去向，因而借方的金额必然等于贷方的金额。还要注意，如果存在少数股权，则子公司净利润要按照股权比例分解为母公司的投资收益和少数股东收益，反映在借方。
三是强调，抵销分录用的是报表项目。如上述抵销分录贷方的应付利润，并不是会计科目―应付利润‖，也不是资产负债表中的流动负债项目（如应付股利），而是利润分配表中的应付利润项目（相当于会计科目―利润分配—应付利润‖），这一点是一定要注意的。
5． 过分录中应注意的问题
在编制完抵销分录后，应将其过录到合并工作底稿中。其中有几点应特别注意：
（1）―未分配利润‖在工作底稿中有两行，第一行在利润分配表的最后一行，另一行在资产负债表的净资产部分。过分录时，只能过录到利润分配表中（因为在编表时总是先编利润表，再编利润分配表，最后编资产负债表；而且，如果抵销分录编制正确，未分配利润的借方与贷方总是相等，在实际工作中，过录与不过录结果一样）。在利润分配表中计算出未分配利润后，直接抄到资产负债表的未分配利润项目中。
（2）―合并价差‖是长期投资的―其中数‖，其结果应包括在长期投资中。
（3）上述抵销分录（8）中的―应付利润‖，是利润分配表中的项目，不是资产负债表中的负债。
6． 在连续编制合并报表时，主要掌握4笔抵销分录
（1） 连续编制时，内部应收帐款和坏帐准备的抵销（P721-724，例15，16，17）
如例16：
第一年 借：应付帐款 50000
贷：应收帐款 50000（第一年末的内部债权债务的抵销）
借：坏帐准备 250
贷：管理费用 250（内部应收帐款对应的本年所计提坏帐准备的抵销） 第二年 借：应付帐款 66000
贷：应收帐款 66000（第二年末的内部债权债务的抵销）
借：坏帐准备 250
贷：年初未分配利润 250
这是将第一年内部应收帐款计提的坏帐准备予以抵销，调整第二年年初未分配利润的数额。因为合并报表是根据个别报表编制的，不能直接将上年末合并报表的年末未分配利润抄到第二年合并报表的年初未分配利润中，否则合并工作底稿就平衡不了。由于第一年管理费用调减了250，年末未分配利润增加了250，第二年初的未分配利润也就增加了250。
借：坏帐准备 80
贷：管理费用 80（内部应收帐款净增加对应的本年所计提坏帐准备的抵销）
（2） 连续编制时，内部购进商品的抵销（P729，例19）
第一年 借：主营业务收入 10000
贷：主营业务成本 10000
借：主营业务成本 2000
贷：存货 2000
这是内部存货购入中的第二种抵销方法。
第二年 借：年初未分配利润 2000
贷：主营业务成本 2000
借：主营业务收入 15000
贷：主营业务成本 15000
借：主营业务成本 2480
贷：存货 2480
第二年的三笔抵销分录，必须先从整体上看，是内部存货购入中的第二种抵销方法，即先假定内部购入的存货全部销售出去，再计算第二年末内部购入存货未实现利润，进行抵销。
第一笔分录调整由于第一年的抵销分录对第二年年初未分配利润的影响：上年的第一笔分录对年初未分配利润没有影响，上年第二笔分录：
借：主营业务成本（改为：年初未分配利润）2000
贷：存货（改为：主营业务成本） 2000
应该将上年的损益项目改为年初未分配利润；存货改为主营业务成本是因为假定存货全部都已销售出去，这样必然是存货减少，主营业务成本增加。
本年的第二笔分录是假定本年内部购入的存货全部销售出去；第三笔分录抵销年末存货中包含的未实现内部销售利润。
（3）连续编制时，内部固定资产交易抵销（P737—743，例25，26，27，28，29，30）
*例25，假设内部购入于2001年1月1日，并按12个月计提折旧。 2001年年末编制合并报表时的抵销分录
将固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润的抵销：
借：主营业务收入 500000
贷：主营业务成本 300000
固定资产原价 200000
将固定资产本年计提的折旧抵销：
借：累计折旧 40000
贷：管理费用 40000
2002年年末编制合并报表时的抵销分录
借：年初未分配利润 200000
贷：固定资产原价 200000
（上年第一笔分录使本年初的未分配利润减少20000）
借：累计折旧 40000
贷：年初未分配利润 40000
（上年第二笔分录使本年初的未分配利润增加40000）
借：累计折旧 40000
贷：管理费用 40000
2003年年末编制合并报表时的抵销分录
借：年初未分配利润 200000
贷：固定资产原价 200000
（将第三年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销） 借：累计折旧 80000
贷：年初未分配利润 80000
（前两年此笔分录使本年初的未分配利润增加80000）
借：累计折旧 40000
贷：管理费用 40000
2004年年末编制合并报表时的抵销分录
借：年初未分配利润 200000
贷：固定资产原价 200000
（将第四年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销） 借：累计折旧 120000
贷：年初未分配利润 120000
（前三年此笔分录使本年初的未分配利润增加120000）
借：累计折旧 40000
贷：管理费用 40000
2005年年末编制合并报表时的抵销分录(例27，2005年12月31日报废，清理收益计入营业外收入)
借：年初未分配利润 200000
贷：营业外收入 200000
（第五年末固定资产已被清理，固定资产原价减少，改为营业外收入，因为固定资产价值在清理时都最终体现在营业外收支中。如果本例的清理结果是计入到营业外支出中，则上述贷方应改为营业外支出）
借：营业外收入 160000
贷：年初未分配利润 160000
（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）
借：营业外收入 40000
贷：管理费用 40000
（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）
（4）连续编制时，内部提取的盈余公积的抵销（P746，例32）
借：年初未分配利润 4000000
贷：盈余公积 4000000
（恢复以前年度提取的盈余公积。留存收益分为两部分，被指定用途部分称为盈余公积，没有指定用途部分称为未分配利润；所以，如果盈余公积增加，必然未分配利润减少）
借：提取盈余公积 1600000
贷：盈余公积 1600000
（恢复本年度提取的盈余公积）
下面我们就进入合并会计报表的妙法突破：
学习合并会计报表,就必须先明白合并会计报表的两个最基本的道理，这是前提：（非常关键的道理）
1、 合并会计报表―只调表不调账‖，这个道理大家必须清楚。
2、 合并会计报表―合并‖的是报表中的项目，而不是会计科目。这非常的关键。 这是合并会计报表精髓中的精髓！是最基本的道理，常识性的东西！必须明白！弄明白了这两个道理合并会计报表就抓住了关键！
首先，―只调表不调账‖意思是，调的是―表‖，而不是―账‖，因为他原先母子公司做的―账‖是不会变的，这就是为什么我们作连续合并抵消分录时要先冲销原来的，还要重新作的原因。
其次，合并会计报表―合并‖的是报表中的项目，而不是会计科目，指的是在
做合并报表时你仅仅抵消涉及报表中的科目就行，而不是全部科目。例如：母公司长期股权投资于子公司，当初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额时，是绝对不会产生贷方―合并价差‖的，这是因为母公司个别资产负债表中的―长期股权投资‖的账面价值反映的金额已经把这个差额包含在了里面，它并不存在摊销的问题，母公司做账时把它计入了―资本公积‖，而不存在摊销问题。更详细的解释可以看下面―资产负债表‖抵消分录的说明。经过分析，可以发现轻松过关一P240中的第一题答案是错误的,它是不会产生贷方―合并价差‖的。 在明白了以上两个基本常识之后，就进入了最关键的学习了。
抓住合并会计报表的一条非常重要的主线：
资产负债表—利润分配表—恢复盈余公积—应收账款—存货—固定资产（无形资产）
提醒大家注意：①千万不要让连续抵消吓住！千万不要把连续抵消想的太复杂了！不就一个上年，下年的问题嘛。②大家在明白了线上的点，做会了教材上的例题后，千万不要让教材误导，就是不要按照教材中讲解的顺序来做题，必须形成自己的一个清晰的思路！在具体讲解完线上的每个点后我会给大家一个非常妙的做题的思路。
《妙法突破会计难点系列》之合并会计报表Ⅱ
与投资有关的三笔抵消分录
一、资产负债表项目的抵消
借：实收资本
资本公积
盈余公积
未分配利润
合并价差 ------形成的股权投资差额－已计提的
贷：长期股权投资-------如果计算它很麻烦，可以先计算合并价差，然后倒挤。 少数股东权益
解释：1、里面的―长期股权投资‖是根据下面的公式做的：
长期股权投资账面价值=被投资单位所有者权益*持股比例（A）+股权投资差额借差余额(这里要么没有但绝对不可能出现贷差)(存在减值情况下，应该怎么做还没有考虑，我想一般不会涉及，不再深究)
2、里面的―少数股东权益‖是根据下面的公式做的：
少数股东权益=被投资单位所有者权益*(1-A) （因为是少数）
3、1和2联立得出：―长期股权投资‖+―少数股东权益‖=被投资单位所有者权益+股权投资差额借差余额
4、又因为里面的 被投资单位所有者权益=实收资本＋资本公积＋盈余公积＋未分配利润
所以有上面的分析可知：合并价差=股权投资差额借差余额，合并价差一定在借方
二、利润分配表项目的抵消（这是最难最容易出错的分录）
大家必须知道利润分配表的平衡公式：
（利润分配来源）期初未分配利润+净利润+其它转入=提取盈余公积+应付利润+未分配利润（去向）
注意：
1、其中的净利润可分为：投资收益+少数股东权益
2、―应付利润‖是报表中的项目，是利润分配表中的―应付利润‖。不是―负债表‖中的―应付股利‖。
利润分配表的抵消分录就是由此而来：
借：投资收益 -------借：长期股权投资——损益调整
贷：投资损益 根据这笔分录母公司做多少，投资收益为多少,不会涉及股权投资差额地摊销中的投资收益
少数股东收益
年初未分配利润
贷：提取盈余公积
应付利润------注意：教材p405（八），（这里需要大家继续理解，是重点） 未分配利润
―应付利润‖是关键（今年的重点）：注意应付利润结合405页（八）(这里存在
争议,按这里处理。
如果：2003年2月10日开股东大会分配2002年的利润，提取盈余公积100万，分配现金股利50万，2003年的净利润800万，2004年2月1日召开董事会，分配2003年净利润，提取盈余公积80万，分配现金股利60万，
子公司：
期初未分配利润 + 净利润 =提取盈余公积 + 提取应付利润 + 未分配利润
800万 80万 50万（注意：不是60）
假如，03年5月10日，股东大会决定提取应付利润80万，则提取的应付利润为80万（摘自张筱冰讲义）
三、盈余公积的恢复
借：年初为分配利润---------以前年度
贷：盈余公积
借：提取盈余公积-----------本年度
贷：盈余公积
注意：盈余公积是根据国家的法定要求提取的，并不会因为编制合并报表而消失；但在上述第1笔抵销分录中，已将子公司的盈余公积抵销，因此，必须将被抵销的盈余公积再抵销，即予以恢复（相当于负负得正）。本笔抵销分录与其说是抵销，不如说是恢复，其实质是盈余公积的恢复。
同样要注意，提取盈余公积不能写成―利润分配—提取盈余公积‖，因为抵销分录必须用报表项目，而不能用会计科目
范文四：合并报表抵消分录
合并表抵消分报报报报报报
按新企会准制,合并表抵消分指引。报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
一、无条件抵消分 报
母子公司合并表,不它之有否内部交易,首先当报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报无条件地制以下三抵消分:报报报报报报报报报报报
1、把母公司入合并范的子公司的期股投按益法行报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报整，只整到合并表,后面的两合并抵消分打下基。合报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报并会表中的母公司数据仍按成本法列,报报报报 报
借:期投投报报报报报报-报报 报报报报报报报报报报报益整，子公司在被母公司投控股后的未分配利报报报报报和盈余公增加数×母公司持股份,报报
:投收益报报 报报报报报报报报报报 ，母公司本期子公司的投收益,=子公司本期利报报报×母
公司持股份,报报
报 报报报报报报报报报报年初未分配利，母公司以前年度子公司的投收益,
借:期股投 报报报报报报-股投差报报报 报报报报报报报报报报，子公司在被母公司投控股后本公的增加累数,报报报
:本公报报报报报报
2、母公司子公司的益性投目与子公司所有者益目报报报报报报 报报报报相抵消，外表折
算差不抵消,直接,: 报报报报报报报报报报报报
借:收本，股本,、本公、盈余公、未分配利报报报报报报 报报报报 ，子公司表数,
报报报报报报报报报报报报报报报报报报商誉，母公司的期股投大于享有子公司的所有者
益的金,按新准,只有正商誉,没有商誉,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
:期股投报报报报 报报报报报报报报报 ，母公司子公司的投,
报报 报报报报报报报报报报 少数股益，子公司其它股享有的份,= 子公司报报报×其它股报
的股份,报报报报
3、母公司和其它少数股本期子公司的投收益、子公司期初未分配利与子公司报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
本期利分配目和期末未分配利报报报 相抵消:
借:投收益报报报 (母公司本期子公司的投收益,报报报报报报报报报报 =子公司本期利报报报×
母公司占有的股份,报报 报
少数股本期收益报 报报报报报报报报报报报报报，其它股本期子公司的投收益,=子公司本期利报报报×其它股占报报
有的股份,报报报报
报 报报报报报报报报报报报报报报期初末分配利 ，子公司利分配表中的年初末分配利金报 ,
:提取盈余公报报 报报报报报报报报报报报 ，子公司利分配表中的目金,
报报 报报报报报报报报报报报 所有者或，股,的分配，子公司利分配表中的目金,
报 报报报报 未分配利，子公司的期末未分配利金,
特明:报报报报
1.上述抵消分中,报“报”报报报报报报报报报报报报报未分配利科目的借、方金必相等,否表将不平。子公司被抵消的盈余公不再恢。报报报报报报
2.合并完成后,母公司数和合并数中的收本、本公、盈余公报报报报报报报报报报报报报报数相等。未分配利不等,差子公司的未分配利数。报报报报报报报报报报报报报报报报报报 二、有条件抵消分报
母公司与子公司、子公司之生的内部交易,当抵消。抵报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报消注意重要性原的运用。一般情况下,重要的内报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报部交易,当抵消,不重要的可不抵消。抵消分主要有以报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报下几方面:
1、母公司子公司、子公司相互之的目报报报报报报报报报 报
(1)借:付款报报报报
:收款 报报报报报
(2)借:收款报报报报
:付款 报报报报报
(3)借:付票据报报报报
:收票据 报报报报报报
(4)借:付券报报报报
:期投 报报报报报报报报
2、母子公司内部相互持有方券或提供借款等形成的利息收报报报报报报报报报报报报报报报报入和利息支出的抵消:
借:投收益 报报报
1
:用、在建工程等 报报报报报报报报报报报
3、内部收款已提坏准的抵消:报报报报报报报报报报报报报 报
，1,坏准本期余与上期余相等,:“报报”报报报报报报报报报报报
借:收款 报报报报-坏准，已提取的坏准金,报报 报报报报报报
报报 报报报报报报报报报报报报报报报报报:期初未分配利，抵消坏准形成的利益全部系上期形成,报报报 整期初未分配利,
，2,坏准本期余大于上期余,:“报报”报报报报报报报报报报
借:收款 报报报报-坏准，已提取的坏准金,报报 报报报报报报
:期初未分配利，上期末坏准的余, 报报 报报报报报报报
报 报报报报报报 管理用，本期提取的坏准金,
，3,坏准本期余小于上期余,:“报报”报报报报报报报报报报
借:收款 报报报报-坏准，已提取的坏准金,报报 报报报报报报
报 报报报报报报报报报报报报报报报报 管理用，本期坏准余小于上期末余的金,
:期初未分配利 报报 报报报报报报报 ，上期末坏准的金,
，4,坏准全部由本期形成,:“报报”报报
借:收款 报报报报-坏准，已提取的坏准金,报报 报报报报报报
:管理用 报报报报报报
4、内部消售收入及存中未消售利，假定毛利率报报报报报报报报报报报报报报报报20,,的抵消:
，1,本期内部报报1000元已全部售出集外,:报报报报报 借:主收入 报报报报报 1000 ，内部消售方,
:主成本 报报报报报报 1000 ，内部方,报报报报
，2,本期内部报报1000元全部未售出,:报报
借:主收入 报报报报报 1000 ，内部消售方,
:主成本 报报报报报报报报 800 ，内部消售方,
存报 200 ，内部方,集未利,报报报报报报报报报报报报
，3,本期内部报报1000元,售出集外报报600元,有400元未售出,:报报 借:主收入 报报报报报 1000 ，内部消售方,
:主成本 报报报报报报报报 600 ，内部方,已售出部分,报报报报报报报报报报 报报报报报 主成本320 ，内部消售方,未售出集的存成本,报报报报报报报400×80,,
报报报报报报 存 80 ，内部方,集未利,报报报报报报报报报报报报400×20,,
，4,期初内部存未内部消售利的抵消:报报报报报报报报报报报报报报报报报 A、期初内部存报报报报1000元,本期全部消售,:报报报报报报报 借:期初未分配利 报 200 ，内部消售方上期消售利在本期才,因报报报报报报报报报报报
此冲减上期利,报报报报报报报报
:主成本 报报报报报报报报 200 ，上期消售利到本期才,因此在本报报报报报报报报报报报报
期反映利,报报
B、期初内部存报报报报1000元,本期全部未消售,:报报 借:期初未分配利 报 200
:存 报报报报 200
C、期初内部存报报报报1000元,本期消售800元,有200元未消售,:报报
借:期初未分配利 报 200
:主成本 报报报报报报报报 160
报 存40
5、内部固定交易的理:报报报报报报报报
，1,使用的固定在集内部,:报报报报报报报报报报报报报报报报 借:外收入 报报 报报报报报报报报报报报报报 ，出方,只抵消的利,
:固定原价 报报报 报报报报报报报 报 ，入方,只抵消的利,
，2,生的品在集内消售作固定使用报报报报报报报报报报报报报报报报报 例:内部消售固定一件,成本报报报报报报报700元,消价1000元,使用期限5年,无残。报报
A、当年,抵消收入、成本和未的内部消售利:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
借:主收入 报报报报报 1000 ，消售方,
:主成本 报报报报报报 700 ，消售方,
固定原价报报报报 300 ，集未消售利,报报报报报报报报 报
同,抵消当年多提的折旧。方便述,假定当年按报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报12个月提取折旧,多提报报报60
2
元。
借:累折旧 报报报 60
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报 60
B、以后年的理:报报报报报
第二年:
借:期初未分配利 报 300
:固定原价 报报报报报报报报 300
借:累折旧 报报报 120
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 报 期初未分配利60
第三年:
借:期初未分配利 报 300
:固定原价 报报报报报报报报 300
借:累折旧 报报报 180
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 期初未分配利报 120
第四年:
借:期初未分配利 报 300
:固定原价 报报报报报 300
借:累折旧 报报报 240
:管理用、主成本，制造用,等报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 报 期初未分配利180
第五年:
如果清理，期,,固定已不存在,会表上已报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报无的原和累折旧。但本期仍多提折旧报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报60元,冲消。报报报报 借:期初未分配利 报 60
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 如果超期使用,:报报
借:期初未分配利 报 300
:固定原价 报报报报报 300
借:累折旧 报报报 300
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 报 期初未分配利240
第六年以后,仍使用:报报报报报
借:期初未分配利 报 300
:固定原价 报报报报报报报报 300
借:累折旧 报报报 300
:期初未分配利 报报 300
第四年提前,:报报报报报
借:期初未分配利 报 300
:外支出 报报报报报报 300
借:外支出 报报报报报 240
:管理用、主成本，制造用,等 报报报报报报报报报报报报报报报报报 60 报 期初未分配利180
编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编制合并表需要行抵理的目,主要有:
(1) 母公司子公司股投目与子公司所有者益目,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报(2) 母公司与子公司、子公司相互之生内部目,报报报报报报报报报报报报(3) 未内部售利，包括存目、固定目、无形目,,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报(4) 盈余公目。报报报报
编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编制合并利表和合并利分配表需要行抵理的目主要有:
3
(1) 内部售收入和内部售成本目,报报报报报报报报报报报报报报
(2) 内部投收益目,包括内部利息收入与利息支出目、报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报内部益性本投收益目,报报报报报报报报报报报报
(3) 管理用目,即管理用中的内部收款提的坏准等,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报(4) 报报报报报报报报报报报报报入合并范的子公司利分配目。
1,将母公司期股投与子公司所有者益相抵报报报报报报报报报报报报报报报报报报
借:收本报报报报
报报本公
盈余公 报
未分配利报
合并价差
报报报报报报报:期股投
少数股益报报报
做笔分的技巧是,按序做分。编编编编编编编编编编编编编编编编
，1, 报报报报报报先将子公司的抵,
，2, 报报报报报报报报报报报报报报报报再将母公司子公司的期股投全部平,
，3, 报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报少数股益是子公司的与少数股比例的乘,
一定要算准确,，报报报报报报4, 报报报“报报报报最后倒推出合并价差。合并价差的金与期股投——**公司，股投差,报报报”报报报报报的余相一致,因期股投“编编编编——**公司，股投编编编
差,的余只会出在借方,故合并价差也只会出在借方。编”编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编2,将内部和内部相抵报报报报报报报报报报
在制合并表需要行抵理的内部目主要包括:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报(1) 报报报报报报报报报收款与付款,
(2) 报报报报报报收票据与付票据,
(3) 报报报报报报报报报付款与收款,
(4) 报报报报报报报报报报报期券投与付券,
(5) 报报报报报报收股利与付股利,
(6) 其他收款与其他付款。报报报报报报报报报报
借:付款报报报报 报报报报借:收款 报报报报借:付票据 报报报报借:付券
报报报 报报报报报:收款:付款 报报报报报:收票据 报报报报报报报:期投 内部在抵,借方是,方是,只有才能将编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编虚增的内部抵。编编编编编编编
3,未内部售利的抵，包括存、固定交易、无形等形成,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
[例3]2003年12月10日,母公司，甲公司,售子公司，乙公司,物一批,取得收入报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
20000元,增税报报报3400元,本批物的成本报报报报报报14000元,款已支付。报报报报报报，1,母公司12月10日售编编编
借:行存款报报报报 23400
报报报报报报 :主收入20000
报—报报报报报报报报报 交税金交增税，税,3400
借:主成本报报报报报 14000
报报报报报:存商品 14000
，2,子公司入编编编
借:存商品报报报报 20000
报—报报报报报报报报报 交税金交增税，税,3400
报报报报报:行存款 23400
，3,2003年12月31日,合并抵分的制 编编编编编编
? 假子公司内部入存全部未编编编编编编编编编编编编编编,抵分如下:报报报报报报报报 借:主收入报报报报报20000
报报报报报报:主成本 14000
存，报报20000*30%,6000
抵明:在母子公司分是两个会主体,必各自反报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报映自身的。在制合并表,母子公司一个整体,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报根本不存在售,只是将存商品报报报报报报报报报报14000元由母公司的搬到子公司的,报报报报报报报报报报报
其是:报报报报
借:存商品报 –报 子14000
4
报报—报:存商品母14000
所以,将内部售收入报报报报报报报报20000元,内部售成本报报报报14000元,以及虚增的存价，即报报报报报
未的售利,报报报报报报报报6000元行抵。报报报报报 至于其余的目,如行存款报报报报报报报报 23400 元的一增
一减、增税税与税,已在集内相互抵。报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报 要注意:母子公司所做的会分,用的是会科目,合并抵所做报报报报报报报报报报报报报报报报报报的抵分,用的是表目。，注意区分会科目和表目,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报不能将抵分中的存写成存商品,因存是表目,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报而存商品是会科目。个在做抵分,一定要注意。报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
? 假内部入的存全部已编编编编编编编编编编编编
2003年12月20日,子公司将入物全部外,取得收入报报报报报报报报报报报报报30000元,款已收到。报报报报报报报
子公司售:报报报报
借:行存款报报报报 35100
报报报报报报 :主收入30000
报——报报报报报报报报报交税金交增税，税,5100
借:主成本报报报报报 20000
报报报报报:存商品 20000
报2003年12月31日,制合并抵分如下:报报报报报报报报报报报
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报:主成本 20000
? 部分已,部分未编编编编编编
2003年12月20日,子公司入的物外售报报报报报报报报报60%,取得收入18000元,款已收报报报报
到,余下40%形成子公司年末存。报报
子公司12月20日售:报报报报
借:行存款报报报报 21060
报报报报报报 :主收入18000
报——报报报报报报报报报交税金交增税，税,3060
借:主成本报报报报报 12000
报报报报报报:存商品，20000*60%, 12000
报2003年12月31日,合并抵分,可有三方法:报报报报报报报报报报报第一方法,将入的物分解全部已和全部未两部分,已部分的抵:编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编编
借:主收入，报报报报报报20000*60%, 12000
报报报报报报:主成本 12000
未部分的抵:报报报报报报报
借:主收入，报报报报报报20000*40%, 8000
报报报报报报报:主成本，14000*40%, 5600
存，报报8000*30%, 2400
第二方法,将上述两部分合二一编编编编编编编编编编编编编编
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报报:主成本，12000+5600,17600
存，报报8000*30%, 2400
第三方法,分两个编编编:步
首先假全部售报报报报报
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报:主成本 20000
其次将未的内部售利抵报报报报报报报报报报报
借:主成本报报报报报 2400
报报报:存，8000*30%, 2400
[例4] 2003年12月15日,母公司，甲公司,售子公司，乙公司,一报报报报报报报报报报报报
台存,取得收入报报报报报报报报报5000元,增税报报报850元,本的成本报报报报报报4000元,款已支付,报报报报报
子公司入后作固定。报报报报报报报报报报
，1,母公司12月15日售报报报
借:行存款报报报报 5850
报报报报报报 :主收入5000
报—报报报报报报报报报 交税金交增税，税,850
借:主成本报报报报报 4000
报报报报报:存商品 4000
，2,子公司入报报报
5
借:固定报报 5850
报报报报报:行存款 5850
，3,2003年12月31日,合并抵分的制如下: 报报报报报报报报报
借:主收入报报报报报5000
报报报报报报:主成本 4000
固定原价报报报报 1000
抵明:在制合并表,母子公司一个整体,根本不存在售,只是将存报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报4000元由移到了作固定,同工程用物:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
借:固定报报——报报48500
报报报报报:存商品 4000
报——报报报报报报报报报报交税金交增税，税,，5000*17%,8500
所以,将内部售收入报报报报报报报报5000元,内部售成本报报报报4000元,以及虚增的固定，即未报报报报报报报报报报报报的售利,1000元行抵。报报报报报
4,盈余公的抵，即恢,报报报报报报报报报
[例5] 2004年12月31日母公司，甲公司,有子公司，乙公司,报报报报报报报报报报80%的股,子公报报报报报司个表中盈余公目的金报报报报报报报报报报报报报报报报报1000元,盈余公全部本年提取。报报报报报报报报报报报报报报2004年年末制合并会表,抵分如下:报报报报报报报报报报报报报报报报报
借:提取盈余公 报800
报报报:盈余公，1000*80%, 800
抵明:盈余公是根据国家的法定要报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报求提取的,并不会因制合并表而消报报报报报报报报报报报报报报报报报失,但在上述第例1抵分中,已将子公司的报报报报报报报报报报报盈余公抵,因此,必将被抵的盈余公再抵,即报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报予以恢，相当于得正,。本笔抵分与其是抵,不报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
如是恢,其是盈余公的恢。报报报报报报报报报报报报报报报报报
同要注意,提取盈余公不能写成报报“报—报”报报报报报报报报报利分配提取盈余公,因抵分必用
表目,而不能用会科目。报报报报报报报报报报报报
5,内部售收入和内部售成本的抵报报报报报报报报报报报报报报(包括存、固定交易、无形等报报报报报报报报报报报报报报报报报报)[例6]2003年12月10日,母公司，甲公司,售子公司，乙公司,物一批,取得收入报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报20000元,增税报报报3400元,本批物的成本报报报报报报14000元,款已支付,子公司报报报报报报报报报报入后全部未,形成期末存。报报报报报报报报报
在2004年末制合并会表,有下列两抵方法:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
方法1:
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报:主成本 14000
存，报 20000*30%, 6000
方法2:
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报 :主成本20000
借:主成本报报报报报 6000
报报:存 6000，20000*30%,
方法2的思路是:将内部入的存报报报报报20000假全部已,抵分:报报报报报报报报报报报报报
借:主收入报报报报报 20000
报报报报报报 :主成本20000
再算出内部入存中未的利报报报报报报报报报报报报报报报报6000,抵分:报报报报报报报
借:主成本报报报报报 6000
报报:存 6000，20000*30%,
因存虚增报报报报报6000元,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报从方冲回,上笔抵分虚减了主成本,报报报报报报报报报报报报报报报从借方增加。在工作中方法2比方法1更报报报报报报报便,更用。
6,内部收款提的坏准的抵报报报报报报报报报报报报报报
[例7]2004年12月31日母公司，甲公司,个表的收款中子公司报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报收款余3000元,母公司按期末收款余的报报报报报报报5‰的比例提坏准,本报报报报报报报报6
年年末子公司收款提坏的数报报报报报报报报报报报报报报报报15元。在报报2004年末制合并会表,报报报报报报报报报
抵分如下:报报报报报报
借:坏准报报报 15
报报报 :管理用15
抵明:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报很然,既然内部收款抵了,其相提的坏准当然要抵。
7,内部利息收入和内部利息支出的抵报
[例8]2004年1月1日母公司，甲公司,行报报100元二年期券,年利率报报报报报报10%,全部报
子公司，乙公司,入,相会理如下:报报报报报报报报报报报报
母公司的理:报报报报报
2004年1月1日行报报报
借:行存款报报报报 100
报报报报—报报 :付券面100
2004年年末利息理报报
借:用报报报报 10 ，假用于生,报报报报报报报报
报报报—报报报报 :付券利息10
子公司的理:报报报报报
2004年1月1日入报报报
借:期投报报报报—报报报报报报 券投，面,100
报报报报报:行存款 100
2004年年末利息理报报
借:期投报报报报—报报报报报报报报 券投，利息,10报报报报:投收益 10
2004年12月31日制合并抵分如下:报报报报报报报报报报报
借:付券报报报报 110
报报报报报报报 :期投110
借:投收益报报报 10
报报报报报 :用10
抵明:在制合并表,母子公司一个整体,根本报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报不存在行券的,只是将行存款报报报报报报报报报报报报报报报100从子移到母,其是:报报报报报报报报报报报报报报
借:行存款报 –报 母100
报报 –报 :行存款子100
所以,将由此所虚增的内部付券、内部期投,报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报内部用、内部投收益相抵。报报报报报报报报报报报报报报报
8,将母公司内部投收益与子公司利分配相抵报报报报报报报报报报报报报报 [例9]母公司，甲公司,有子公司，乙公司,报报报报报报报报报报80%的股,子公司报报报报报2004年利报报报报报8000
元,母公司子公司本期投收益报报报报报报报报报报6400元,子公司少数股本期收益报报报报报报1600元,子公司期
初未分配利报3000元,子公司本期提取盈余公报1000元,分出利报4000元,未分配利报6000元。
子公司利分配下表:报报报报报报报
报 报报报目子公司利分配
一、利报报报 8000
加:年初未分配利报 3000
其他入报报 0
二、可供分配利报 11000
减:提取盈余公报 1000
报报 付利4000
三、未分配利报 60000
报2004年12月31日制抵分如下:报报报报报报报报报
借:投收益，报报报报8000*80%, 6400
少数股收益，报报报报8000*20%, 1600
年初未分配利 报3000
其他入报报 0
报报:提取盈余公 1000
报报付利 4000
7
未分配利 报6000
抵明:笔抵分,要注意三个:报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
一是如何理解:假子公司全子公司,报报报报报报报报报报报2000年利报报报报报 100元,子公司报报报报报报100元报利行了分配,而母公司报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报通益法核算,也已将子公司的利100元,入母报报报公司的投收益报报报100元,从而母公司的利增加报报报报报100元,又报报100元利行了报报报报报报分配。从整个企集报报报报报报报报报报报报报报看,子公司的利100元,分配了两次,所以冲报报报报回子公司的利分配。报报报报报报报报报报报报报报报报报报另一方面,子公司的利100元,是通报报报报报报报子公司的收入-报用得到的在制合并工作报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报底稿的利表的数,已直接原成了
报报报报报报报报报报报报报报报益目,反映在数中了,而100元利,母公司报报报报报报报报报报报报报报通益法核算,也反映在了母公司的投收益中,入了母公司的利,所以子公司的利报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报100元,从整个企集报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报看,也被算了两次利,所以冲回母公司投收益。报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报就是什要将母公司内部投收益与子公司利分配相抵的原理。二是抵技巧。个抵分可以报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报从子公司的利分配表来完成。借方反映的是子公司利分配的报报报报报报报报报报报来源，即利+年初未分配利报+其他入报报=可供分配利,,方反映的是利分配的报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报去向，即提取盈余公报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报付投者利和年末未分配利,注意:年末未分配利
也必理解利分配的一个报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报去向,。可供利分配的来源必然等于利分配的报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报去向,因而借方的金必然等于方的金。要注意,如果存在少数股,子公司利要报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
按照股比例分解母公司的投收益和少数股收益,反映在借方。报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报
三是,抵分用的是表目。如上述抵分方的付利,并不是会科目强报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报“报报报付利
报”报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报报,也不是表中的流目，如付股利,,而是利分配表中的付利目，相当于会科目报“报—报报”报报报报报报报报报报报利分配付利,,一点是一定要注意的。
8
范文五：合并抵消分录
集团内部交易应抵销的业务入手，探讨中级会计资格考试《中级会计实务》教材中涉及的业务抵销分录的编制。
合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。编制合并财务报表的核心内容是抵销分录的编制。
《中级会计实务》教材中合并财务报表抵销的处理是按照合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表的顺序阐述的，这种抵销处理虽然便于理解合并财务报表的结构等内容，但一些相同业务的抵销重复出现，读者会感觉很繁琐。如母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销，既涉及到资产负债表中的项目，也涉及到所有者权益变动表中的项目，教材中合并资产负债表和合并所有者权益变动表中均涉及到这项业务的抵销；再如存货业务的抵销既涉及资产负债表项目，也可能涉及利润表项目，还可能涉及所有者权益变动表项目，教材中合并资产负债表和合并利润表均涉及与存货有关业务的抵销。
从企业集团内部交易应抵销的业务进行分析，教材中涉及的抵销分录主要有以下几种：
一、母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目
借：股本（子公司）
资本公积（子公司）
盈余公积（子公司）
未分配利润—年末（子公司）
商誉（借方差额）
贷：长期股权投资（母公司）
少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）
未分配利润—年初（合并当期为“营业外收入”）（贷方差额）
注：同一控制下的企业合并，长期股权投资的账面余额与享有被投资单位账面所有者权益的份额相等，因此不会产生借贷方差额。
二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益等项目
借：投资收益
少数股东损益
未分配利润—年初
贷：本年利润分配—提取盈余公积
本年利润分配—应付股利
未分配利润—年末
应说明的是，“未分配利润”项目是通过抵销影响未分配利润的具体项目（如利润表中的项目）的抵销计算确定的。本期合并财务报表中“未分配利润—年初”项目的金额应与上期合并财务报表中的“未分配利润—年末”项目的金额一致。因此，上期编制合并财务报表时涉及的影响未分配利润的具体项目，在本期编制合并财务报表时均应用“未分配利润—年初”项目代替。如：上期编制合并会计报表时的抵销分录为：借记“应收账款——坏账准备”，贷记“资产减值损失”；在本期编制合并财务报表时，应借记“应收账款——坏账准备”，贷记“未分 配利润—年初”。
三、内部债权与债务项目的抵销
（一）内部债权债务项目本身的抵销
在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内部债权债务项目。主要包括：（1）应收账款与应付账款；（2）应收票据与应付票据；（3）预付账款与预收账款；（4）持有至到期投资（假定该项债券投资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券；（5）应收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款。 抵销分录为：
借：债务类项目
贷：债权类项目
（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销
企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间可能发生持有对方债券等内部交易。编制合并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益（利息收入）相互抵销。应编制的抵销分录为：
借：投资收益
贷：财务费用
（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销
在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下，某一会计期间坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的。在编制合并会计报表时，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销程序如下：
首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：
借：应收账款—坏账准备
贷：未分配利润—年初
然后将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。
即：借：应收账款—坏账准备
贷：资产减值损失
或：借：资产减值损失
贷：应收账款—坏账准备
四、内部商品销售业务的抵销
借：未分配利润—期初（期初存货中包含的未实现内部销售利润）
营业收入（本期内部商品销售产生的收入）
贷：营业成本
存货（期末存货中未实现内部销售利润）
上述抵销分录的原理为：本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。抵销分录中的“未分配利润—年初”和“存货”两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。
笔者将上述抵销分录分为：
（一）将年初存货中未实现内部销售利润抵销
借：未分配利润—年初（年初存货中未实现内部销售利润）
贷：营业成本
（二）将本期内部商品销售收入抵销
借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入）
贷：营业成本
（三）将年末存货中未实现内部销售利润抵销
借：营业成本
贷：存货（年末存货中未实现内部销售利润）
五、内部固定资产交易的处理
一方的商品，另一方购入后作为固定资产
（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
借：未分配利润—年初
贷：固定资产—原价（年初固定资产原价中未实现内部销售利润）
（二）将期初累计多提折旧抵销
借：固定资产—累计折旧（年初累计多提折旧）
贷：未分配利润—年初
（三）将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销 借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入）
贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本）
固定资产—原价（本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润）
（四）将本期多提折旧抵销
借：固定资产—累计折旧（本期多提折旧）
贷：管理费用
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