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上市公司返提子公司盈余公积问题探析
上市公司返提子公司盈余公积问题探析
一、存在的问题
2006年颁布的企业会计准则中规定,上市公司不再需要返提子公司的盈余公积。然而,观察各上市公司2007年度年报,各公司对此规定的理解仍然存在差异。
一是不再返提子公司的盈余公积,但将以前年度返提的盈余公积进行追溯调整冲回。如湖南华天大酒店股份有限公司在会计政策追溯调整中披露“……冲回2007年1月1日以前年度对子公司盈余公积返提数22591171.81元,相应调减2007年1月1日盈余公积22591171.81元,调增未分配利润22591171.81元。”云南新概念保税科技股份有限公司披露称“公司2007年1月1日执行新《企业会计准则》……执行新会计准则前,合并财务报表中需补提已经抵消的子公司提取的盈余公积,执行新会计准则后,合并财务报表中不再补提已经抵消的子公司提取盈余公积。该项会计政策变更对公司2006年12月31日未分配利润的影响数为18107562.73元,对公司2006年12月31日盈余公积的影响数为一18107562.73元。”可见,华天酒店和保税科技两个上市公司将以前年度返提的盈余公积进行了追溯调整冲回。
1
二是仍然返提子公司的盈余公积。如丽珠医药集团股份有限公司称“根据国家会计制度的有关规定,按照LADX会计师事务所审计的2007年母公司净利润319578779.31元为基准,提取10,法定公积金31957877.93元以及各控股子公司提取上述法定公积金、储备基金合计15997814.58元,共计提取盈公积47955692.51元。”其公告的2007年度报告中合并财务报表附注如表1,
从上表可以看出,母公司本身计提的盈余公积为31957877.93元,而表格中法定盈余公积实际本期计提的盈余公积为33566504.06元,即本期有新增对子公司的盈余公积返提金额1608626.13元。
三是不再返提子公司的盈余公积,也没有将以前年度对子公司返提的盈余公积金予以追溯调整冲回。如龙建路桥股份有限公司2007年财报公告的数据如表2,
通过上表可以看出,在龙建股份公告的2007年报中,2006年度关于计提盈余公积的数据,合并报表计提盈余公积比母公司盈余公积多50715.06元,而2007年合并报表与母公司的盈余公积计提金额完全一致,这表明该公司并没有将以前年度对子公司返提的盈余公积金予以追溯调整冲回。
二、新准则规定及思考
《企业会计准则讲解》指出,在将母公司投资收益等项目与子公司本年利润分配项目抵消时,应将子公司个别所有
2
者权益变动表中提取的盈余公积的金额全额抵消……在当期合并财务报表中不需要再将已经抵消的提取盈余公积的金额调整回来。可见,新准则认为不再需要返提子公盈余公积。这是考虑到合并会计报表的编制是基于实质重于形式的原则,合并会计报表的编报对象强调的是企业集团这个经济实体为而非法律主体,因而,即便是我国《公司法》对具有独立法人资格的企业有关盈余公积计提的事项进行了规范,也不能将其等同为对合并报表关于提取盈余公积做出的限制性规定。因此,在编制合并会计报表时,不宜将原先全部抵消的数额按母公司持股比例再重新加以转回。然而,企业会计准则讲解并未明确,以前年度计提的盈余公积是否需要予以冲回。
在新会计准则已确定不再返提盈余公积的前提下,本文倾向于同时还应采用追溯调整的方法将以前年度因返提而增加的盈余公积全部冲回。这样处理并不意味着以前的会计处理是错的,而仅仅是会计变更调整而已。有人认为,根据准则规定,编制期初资产负债表时,除按照《企业会计准则第38号――首次执行企业会计准则》第五条至第十九条规定要求追溯调整的项目外,其他项目不应追溯调整。返提盈余公积的衔接办法并不在五至十九条之列。然而,我们更应该看到,五至十九条其实也只是涉及到商誉的处理、股权投资差额的会计处理这些具体的会计处理问题,并不涉及到列报
3
问题。关于列报,38号准则第20条规定“对外提供合并财务报表的,应当遵循《企业会计准则第33号――合并财务报表》的规定。”第21条规定“首份年度财务报表至少应当包括上年度按照企业会计准则列报的比较信息。”而正是根据合并财务报表(讲解)的规定,盈余公积不再返提,由于上年度也需列报“按照企业会计准则列报的比较信息”,这也表明上年度应该采用相同会计口径,即盈余公积不再返提,这样才能真正做到信息可比,对信息使用者提供有用的信息。
(编辑 袁晓玲)
4
上市公司返提子公司盈余公积问题探讨
上市公司返提子公司盈余公积问题探讨
技术探索ITECHNICALPROBE
上市公司返提子公司盈余公积问题探讨
重庆天健会计师事务所叶嘉刘绍军
一
,存在的问题
2006年颁布的企业会计准则中规定,上市公司不再需要返提 子公司的盈余公积.然而,观察各上市公司2007年度年报,各公司 对此规定的理解仍然存在差异.
一
是不再返提子公司的盈余公积,但将以前年度返提的盈余 公积进行追溯调整冲回.如湖南华天大酒店股份有限公司在会计 政策追溯调整中披露"……冲回2007年1月1日以前年度对子 公司盈余公积返提数22591171.81元,相应调减2007年1月1日 盈余公积22591171.81元,调增未分配利润22591171.81元."云 南新概念保税科技股份有限公司披露称"公司2007年1月1日 执行新《企业会计准则》……执行新会计准则前,合并财务报表中 需补提已经抵销的子公司提取的盈余公积;执行新会计准则后,合 并财务报表中不再补提已经抵销的子公司提取盈余公积.该项会 计政策变更对公司2006年12月31日未分配利润的影响数为 18107562.73元,对公司2006年l2月31日盈余公积的影响数为 一
18107562.73元."可见,华天酒店和保税科技两个上市公司将以 前年度返提的盈余公积进行了追溯调整冲回.
二是仍然返提子公司的盈余公积.如丽珠医药集团股份有限 公司称"根据国家会计制度的有关规定,按照LADX会计师事务 所审计的2007年母公司净利润319578779.31元为基准,提取
10%法定公积金31957877.93元以及各控股子公司提取上述法定 公积金,储备基金合计15997814.58元,共计提取盈公积 47955692.51元."其公告的2007年度报告中合并财务报表附注 如表1:
表1
类别2006.12-31本期增加本期减少2Oo7.12-3l 法定盈余公积146936380.1933566504.06180502884-25
任意盈余公积63796201.346379620134 储备基金67719188.2614389188.4582108376.71
企业发展基金21683742.5521683742.55 合计300135512.1447955692.51348O91204.65
从上表可以看出,母公司本身计提的盈余公积为31957877.93 元,而表格中法定盈余公积实际本期计提的盈余公积为 33566504.06元,即本期有新增对子公司的盈余公积返提金额 1608626.13元.
三是不再返提子公司的盈余公积,也没有将以前年度对子公 司返提的盈余公积金予以追溯调整冲回.如龙建路桥股份有限公 司2007年财报公告的数据如表2:'
表2
会计期间会计主体}净利润计提盈余公积差异
合并报表l17466197.601863729.57A2006年度
1813014.5113f一.一'母公司f16473454.02 合并报表【11797363.041199194.66C2Oo7年度C—
D=O
母公司111991946.561199194.66D 对务通讯?综合2008S~10期
通过上表可以看出,在龙建股份公告的2007年报中,2006年 度关于计提盈余公积的数据,合并报表计提盈余公积比母公司盈 余公积多50715.06元,而2007年合并报表与母公司的盈余公积
计提金额完全一致,这表明该公司并没有将以前年度对子公司返 提的盈余公积金予以追溯调整冲回.
二,新准则规定及思考
《企业会计准则讲解》指出:在将母公司投资收益等项目与子 公司本年利润分配项目抵销时,应将子公司个别所有者权益变动 表中提取的盈余公积的金额全额抵销……在当期合并财务报表中 不需要再将已经抵销的提取盈余公积的金额调整回来.可见,新准 则认为不再需要返提子公盈余公积.这是考虑到合并会计报表的 编制是基于实质重于形式的原则,合并会计报表的编报对象强调 的是企业集团这个经济实体为而非法律主体,因而,即便是我国 《公司法》对具有独立法人资格的企业有关盈余公积计提的事项 进行了规范,也不能将其等同为对合并报表关于提取盈余公积做 出的限制性规定.因此,在编制合并会计报表时,不宜将原先全部 抵消的数额按母公司持股比例再重新加以转回.然而,企业会计准 则讲解并未明确,以前年度计提的盈余公积是否需要予以冲回. 在新会计准则已确定不再返提盈余公积的前提下,本文倾向 于同时还应采用追溯调整的方法将以前年度因返提而增加的盈余 公积全部冲回.这样处理并不意味着以前的会计处理是错的,而仅 仅是会计变更调整而已.有人认为,根据准则规定,编制期初资产 负债表时,除按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计 准则》第五条至第十九条规定要求追溯调整的项目外,其他项目 不应追溯调整.返提盈余公积的衔接办法并不在五至十九条之列. 然而,我们更应该看到,五至十九条其实也只是涉及到商誉的处 理,股权投资差额的会计处理这些具体的会计处理问题,并不涉及 到列报问题.关于列报,38号准则第20条规定"对外提供合并财 务报表的,应当遵循《企业会计准则第33号——合并财务报表》 的规定."第21条规定"首份年度财务报表至少应当包括上年度 按照企业会计准则列报的比较信息."而正是根据合并财务报表 (讲解)的规定,盈余公积不再返提,由于上年度也需列报"按照
企业会计准则列报的比较信息",这也表明上年度应该采用相同 会计口径,即盈余公积不再返提,这样才能真正做到信息可比,对 信息使用者提供有用的信息.
参考文献:
[1]财政部:《企业会计准则——应用指南2006》,中国财政 经济出版社2006年版.
[2]财政部:《企业会计准则2006)),经济科学出版社2006年 版.
(编辑衷晓玲)
盈余公积的提取
盈余公积的提取
公司法中的硬性规定
《公司法》第177条
公司分配当年税后利润时，应当提取利润的10%列入公司法定公积金
公积金的作用
1弥补亏损
2扩大公司生产经营
3增加资本
4特殊情况下可用于分配股利
利润分配的一股程序
1( 一股程序:
?弥补以前年度亏损;
?提取法定盈余公积金。法定盈余公积金按照净利润扣除第一项后的10%提取，当企业盈余公积金达到注册资本的50%时可不再提取。
?提取公益金。主要用于企业职工集体福利设施支出。
?提取任意公积金。
?向投资者分配利润。企业以前年度未分配的利润，可以并入本年度向投资者分配。
2(特殊说明:
?企业以前年度亏损未弥补完，不得提取盈余公积金、公益金。 ?在提取盈余公积金、公益金以前，不得向投资者分配利润。 ?如果是股份有限公司，提取公益金后利润分配顺序为:支付优先股股利;提取任意盈余公积;支付普通股股利。
二、利润分配的账务处理
1(科目设置
设置“利润分配”科目。股份有限公司，一般设置“盈余公积转入”、“提取法定盈余公积”、“提取法定公益金”、“应付优先股股利”、“提取任意盈
余公积”、“应付普通股股利”、“转作股本的普通股股利”和“未分配利润”等明细科目。
2、亏损的弥补
(1)经批准用税前利润弥补亏损或用净利润弥补亏损时，不作账务处理。 (2)用盈余公积金弥补亏损时，
借:盈余公积
贷:利润分配--盈余公积补亏(股份公司为盈余公积转入) 3(提取法定盈余公积金和公益金
(1) 提取盈余公积，
借:利润分配--提取法定盈余公积
贷:盈余公积--法定盈余公积
)提取公益金， (2
借:利润分配--提取法定公益金
贷:盈余公积--法定公益金
4(向投资者分配利润
? 宣告向普通股股东分配股利，2
借:利润分配--应付普通股股利
贷:应付股利
?实际向股东支付股利时，
借:应付股利
贷:银行存款
5(利润分配的年终结转
在年终时，利润分配的其他所有明细科目的余额全部转入“未分配利润”明细科目。结转后，只有“未分配利润”明细科目有期末余额，反映企业留到下一年度的未分配利润(或亏损)。
借:利润分配--未分配利润
贷:利润分配--提取法定盈余公积
--提取法定公益金
--提取任意盈余公积--应付普通股股利
盈余公积是指公司按照规定从净利润中提取的各种积累资金。盈余公积是根据其用途不同分为公益金和一般盈余公积两类。公益金专门用于公司职工福
利设施的支出。按现行规定，上市公司按照税后利润的5%至10%的比例提取法定公益金。
一般盈余公积分为两种:一是法定盈余公积。上市公司的法定盈余公积按照税
时可以不再提取。后利润的10%提取，法定盈余公积累计额已达注册资本的50%二是任意盈余公积。任意盈余公积主要是上市公司按照股东大会的决议提取。法定盈余公积和任意盈余公积的区别就在于其各自计提的依据不同。前者以国家的法律或行政规章为依据提取;后者则由公司自行决定提取。
公司提取盈余公积主要可以用于以下两个方面:
)用于弥补亏损。公司发生亏损时，应由公司自行弥补。弥补亏损的渠道主(1
要有三条:一是用以后年度税前利润弥补。按照现行制度规定，公司发生亏损时，可以用以后五年内实现的税前利润弥补，即税前利润弥补亏损的期间为五年。二是用以后年度税后利润弥补。公司发生的亏损经过五年未弥补足额的，未弥补亏损应用所得税后的利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。公司以提取的盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会提议，并经股东大会批准。
(2)转增资本，即所谓的“送红股”。公司将盈余公积转增资本时，必须经股东大会决议批准。在实际将盈余公积转增资本时，要按股东原有持股比例结转。盈余公积转增资本时，转增后留存的盈余公积的数额不得少于注册资本的25%。
盈余公积的提取实际上是企业当期实现的净利润向投资者分配利润的一种限制。提取盈余公积本身就属于利润分配的一部分，提取盈余公积相对应的资金，一经提取形成盈余公积后，在一般情况下不得用于向投资者分配利润或股利。盈余公积的用途，并不是指其实际占用形态，提取盈余公积也并不是单独将这部分资金从企业资金周转过程中抽出。企业提取的盈余公积，无论是用于弥补亏损，还是用于转增资本，只不过是在企业所有者权益内部结构的转换，如企业以盈余公积弥补亏损时，实际是减少盈余公积留存的数额，以此抵补未弥补亏损的数额，并不引起企业所有者权益总额的变动;企业以盈余公积转增资本时，也只是减少盈余公积结存的数额，但同时增加企业实收资本或股本的数额，也并不引起所有者权益总额的变动。至于企业盈余公积的结存数，实际只表现企
业所有者权益的组成部分，表明企业生产经营资金的一个来源而已，其形成的资金可能表现为一定的货币资金，也可能表现为一定的实物资产，如存货和固定资产等，随同企业的其他来源所形成的资金进行循环周转。
盈余公积科目
由于法定公益金与一般盈余公积(含法定盈余公积和任意盈余公积)有不同的用途，企业应当分别进行明细核算。企业提取盈余公积时，借记“利润分配”科目，贷记“盈余公积”(法定盈余公积、法定公益金、任意盈余公积)科目。 从理论上讲，企业实现的净利润属于企业所有者所有，成为所有者权益的一部分，从其中提取的法定公益金也属于企业所有者所有。由于社会主义生产资料公有制形式的特殊性，我国法律规定企业必须从当年实现净利润中提取一定比例数额的利润作为法定公益金，用于企业职工集体福利方面开支的资金来源。企业使用这部分公益金之后，则意味着未来可使用的公益金数额的减少。为了反映企业公益金的提取、使用和结余情况，企业应当在“盈余公积”账户下单设“法定公益金”明细科目进行核算。这部分公益金虽然是用于职工福利支出，但与用于职工个人的福利支出不同，其支出使用一般会形成一定的实物资产。因此，企业在使用公益金购建集体福利设施等形成固定资产后，一方面应登记形成的资产的价值，同时还应当将其使用的数额从公益金账户中转出，转至任意盈余公积账户，从而使公益金账户结余的数额，反映为企业未来可使用的公益金的数额。进行账务处理时，应当按照实际使用公益金的数额，借记“盈余公积——法定公益金”科目，贷记“盈余公积——任意盈余公积”科目。对于用公益金购建集体福利设施等固定资产进行处置时，应当将该资产购建的原始支出中使用的公益金的数额，从任意盈余公积转回到公益金账户。进行账务处理时，应按照购建该固定资产原支出的公益金的数额，借记“盈余公积——任意盈余公积”科目，贷记“盈余公积——法定公益金”科目
提取盈余公积
那有利润后，年末是否还要提盈余公积呢，如何提取,
答:结转后， 利润分配——未分配利润 如果余额在贷方，同时本年是实现净利的情况下，需要进行盈余公积的提取:
1、公司制企业按本年净利润(减弥补以前亏损后)的10%提取法定盈余公积，法定盈余公积累计额达到注册资本的50%时可以不再提取
借:利润分配—提取法定盈余公积 500
贷:盈余公积—法定盈余公积 500
2、公司制企业可以提取任意盈余公积，根据股东大会决议而定，提取比例没有规定
借:利润分配—提取任意盈余公积
贷:盈余公积—任意盈余公积
两者的区别在于前者以法律法规为依据，后者由企业自行决定
结转“利润分配”的明细科目:
借:利润分配—未分配利润 500
贷:利润分配—提取法定盈余公积 500
接下来才可以向股东分配利润或不分配。
会计期末结转业务主要包括以下方面:
(一)期末损益结转
将收入收益、成本费用结转至本年利润，结转后损益类科目余额为0。
(二)年末本年利润结转
将本年利润结转至利润分配——未分配利润，结转后本年利润余额为0。
(三)提取盈余公积
如果有未弥补的亏损，则本年实现的净利润应先补亏，后提盈余公积;如果没有未弥补亏损，则以本
年实现的净利润为基数提取盈余公积。
盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积。应在当年年底提取法定盈余公积。 按股东大会决议提取
任意盈余公积。
1.有限责任公司和股份制公司应按照净利润的10%提取法定盈余公积，计提的法定盈余公积达到注册
资本的50%时，可以不再提取。
2.公司经股东大会或类似机构批准按照自行规定的比例提取任意盈余公积，也可以不提。
(四)分配股利
根据股东大会的决议进行分配股利的账务处理。
(五)利润分配内部明细科目结转
将其他明细科目的月结转入未分配利润明细科目，结转后其他明细科目无余额。
1. 如果年初有未分配利润，并且本年度有净利润，那么，年初未分配利润加本年度净利润
为可供分配的利润。可供分配利润的分配顺序是:?提取法定盈余公积(按净利润的规
定比例提取);?提取法定公益金(按净利润的规定比例提取);?可供分配的利润减去
提取的法定盈余公积、法定公益金后，为可供投资者分配的利润。可供投资者分配的利
润，再按下列顺序分配:?应付优先股股利;?提取任意盈余公积;?应付普通股股利;
?转作资本(或股本)的普通股股利。
2.如果年初有未分配利润，本年度有亏损，且两者相加为正数，即为可供分配的利润，
公司可视具体情况向投资者分配利润。如果两者相加为负数，即为年末未弥补亏损，待
下一年度继续弥补。
3.如果年初有未弥补亏损，且本年度有净利润，那么应按照任意盈余公积、法定盈余公
积、资本公积(有关项目)的顺序弥补亏损，若仍不足以弥补亏损，再用本年度净利润
弥补。本年度净利润减去弥补亏损后的余额为可供分配的利润。可供分配利润的分配顺
序与第一种情况相同，但计提“两金”的基数不再是净利润，而是可供分配的利润。
4.如果年初有未弥补亏损，且本年度有亏损，那么两者合计数为年末未弥补亏损，待下
一年度继续弥补亏损。
《公司法》规定，法定公益金从年度净利润中提取，用于职工集体福利。因此，法定公
益金在未使用前不能用于弥补亏损。但法定公益金被用于职工集体福利从而转入一般盈
余公积以后，可以用于弥补亏损，因为法定公益金同样来源于利润的积累。
如果有未弥补的亏损，则本年实现的净利润应先补亏，后提盈余公积;如果没有未弥补亏损，则以本年实现的净利润为基数提取盈余公积。
盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积
1.有限责任公司和股份制公司应按照净利润的10%提取法定盈余公积，计提的法定盈余公积达到注册资本的50%时，可以不再提取。
应在当年年底提取法定盈余公积。
2.公司经股东大会或类似机构批准按照自行规定的比例提取任意盈余公积，也可以不提。
应按股东大会决议提取任意盈余公积。
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