生活就像个冷笑话
外币报表折算方法
摘:随着经济全球化的发展，跨国公司不在数量上益增，而且在规上也断扩大，海外子公司或分支机的纷纷建立使得外币报表折算问题日益重要。目，各国对币报表算问题的研究还远远不能满足会计实务需要，还有许多问题没有得解决。特别是我国，外币报表折算问题研究更是处于起步阶段。因此，讨论外表折算问题有现实的紧迫。外币报表折算是当今国际会计的四难之一,它主是为了满足跨国公司编制合并报表的需要,其难点集中在各种折算方法的选择上。目前国上有关外币报表折算的本方法有四种:分流与非流动性项目法、区分币与非货币项目法、时态法和现行汇率法,其中时态法与现行汇率法是两流行但对立的折算方法。结合我国目前的具体经济环境和折算的目的，时态当前我国企业外币报表折算方法的现
关键字:币报表
一、外币报
外币表折算目的可以概括为两:一是为了提供特种会计报表，以足习惯于不同货币念的使用者阅;二为了编制国公司的合并表。第一目的外币报表算的要求比较单，它只要求通过算改原报表特定的表述形式，以合并会计报表为目的外币报表折算就要复杂得多，它要考虑不同性质企业的算要求。 国外企业根据其相关的融资和经营方式，可以分为“母公司经营的有机组成分国外子公司”“独立营的境外实体”两种。前一种子公司的经营活动被看作是母公司经营在国外的扩展，在大的程度上是作为母公司本国货币的现金流动而存在的，如其经营活仅限于代销公司的出口商品、汇回货款和向母公司分利，或者只限于为母公司生产其包销的产品从母公司销收入中收回其继续生产所需的外汇资金并向母公司分利。当有关的汇率一有变动，会接影到母公司的经营活动现金流量，这影响就像母公司本身从事经营活动一样。因此，对这类国外子公司应当采用时态法，选择恰当的折算汇率对用表述表数额进行折算，折算过中汇变动影响所涉及的是外子公司持有的货币性项目和以当地现市价计量的非货性项目，折算结果计人该年度的合并损益。 后一子公司的经营活动在很大程度上独立母公司，且与母公司之间的易例不高，要靠自经营和借来融资，其发生的成本和费、实现的收入、筹措借款等主要所在东道国的当地货币，汇率变动对母司的影响仅仅涉及其在子司的投资净额。因此，外币折算是从当公司(子公司)观点出发，所关注题集中于东道国环境下，在当地进行的经营动和果。现行汇率法好为这类子公司的外币报表提供了合适的折算模式。在现行汇率法下，对国外司报表所有的资产、负债项目都应按单一的现行汇率折算，折算结果以“外币报表折差额”单列在合并资产负债表的股东权内，这样就可以保持作为“国外实体”的子公司币表先表的财务结果和财务关，同时揭示汇率变动对母公司在国外子公司的投资净额的影响。 报
二、四种外币报
我为，从现在可供选用的外币报折算方法来看，没有最的方，也没有最差的方法，照一定的标准选用适当的方法应该是解决外币表折算难题的较好思路。下面引用通对各种方法的评价，资佐证。 (一)现行汇率法。方法是最早采用的方法，也是种折算方中最简单易的，而且，折算后编制的报本上保持原来报表的各种财务比例，但是有人认为历史成本计量的数据用现行汇折算后，报表数据既历史成本，又非行市价，变成了没有何经济意的纯数字。 (二)流动非流动项目法。按该方折算后，报表中的流动项目保留了原来报表上的真实比例关，有助于对营运资本的分析，但
性为分类标准来选择折算汇率缺乏理论基础，实际上，长应收账款和长期应付账是应承受汇率变动风险的。 (三)货币非币项目法。该方法弥补了长期债、债务在流动非流动目法下不承受汇率变动风险缺陷，但是，货币性非货币性目的划本身是比较困难的，并且，仅仅根据某是货币性或非货币性的来决定该项目的折算汇，同样缺乏理论依据。 ()时态法。时态法对货币非货币项目法的进一步完和发展，基本上保持了计量属性的一致性，以计量属性为汇率选择的标准有理论依据。缺点主要是操作复杂，改变会计报表的各项财务
三、时态法与现
进行外币报表算主要解决两个问题:一是算汇率的选择;二是外币报表算损益的处理。在当前西方会实务中，比较流行的外币报表折算方法是时态法和现行汇率法。 (一) 时态法与现行汇率的理论分
从20纪30年起，对于外币报表折算，出现流动与非流动性法、货币非货币性法、现行汇率法、态法。前两种方法，都是依对资产、债目的分类来决选择何种算汇率。但是，外币折算是个计量问题，是产或负债的分问题，这味着前两种算方法缺乏科学根据，以现在已很少被采用了。我在具体计准则《外币折算》中采用的是现行汇率和时态，下面对这两种方法加分析。 现行率法，现行汇率法又称期末汇率法，是将外币报表中的所有资产和债等项目都统一按现行汇率进行折算。这种方法不改变外币表性质，只改变其表现形式，并够揭示汇率变动时对母公司国外子公投净额的影。现行汇率假定所有的资、负债项目都暴露在汇率风险下，都要遭受现行汇率变动的影响，故对所有的资产、负债项目均按编制日的汇率予以折算。现行率法到了许多会计界人士的批评。首，它假定所有的产、负债项目都暴露在汇率风险下，与子公司存货、固定资产等的价格一定程度上随所在国货的升贬值而变动的经济现象不符;其次，现行汇率法把子公司的资产和负债按当地的效用来计量，与合会报表的编制目相违背，因为依据母公司理论，考虑的要是母公司股东的利益;第三，现行汇率法下，对按历史成本计量的存、固定产也按表日的行汇率折算，违反了传统的历史成模式，改变了折算项的计量基础。 时态法，时态法又称间量法，是对现金、应收及应项目按现行汇率折算，对其他的资产和负债项目则根据其性质分别按历史汇率和现行汇率折算。论依据:币报表折算是对已按外币计量的既定值改用本币的重新表述，它不改变计量项目属性。时态法认为外币报表折算只一种计量转换程序，将国外子公司的外币报表以公司的报告货币进重新表述的过程。它不应改变折算项的计础，能改变其计量单。为了保持各资产、负债项目的量基，需要分别按其计量日期的汇算。时法的一主要特点是与公司论下合并表的编制的吻合。时态法从母司理论出发，认为公的股东关心的是那些能为母公司制的国外子公司源在公司国内效用的大小，而非在子公所在国效用的大小，此，应以母公司的报告货币作为统一计单位对国外子公司的外币报表按其原来的计量属性进行等述。有的会师对时态法进行批评指出，利用时态法外报表进行折算会改变子公司原有的财务比率，并且在汇率剧烈变动，将折差额直计入损，会曲子司的经成果，不利于对其进行业绩评价。但是，从母公司理的合并表编制目的来看，这种指责是难以站稳跟。因为它关的是以母公司所在国货币衡量的母司在子公司的利益，当汇率发生剧烈变化时，必须客观反映这部分利益所起的相变化。 从实务来看，时态法的采用也给跨国公司带来一些负面影响。西方许多跨国公司的高级管理人员就曾担心，在浮动汇率制下，采用态法会跨国公司的报告损益比单纯从事内经济活动的公司显得更加变，从而影响跨国公司上市股票的价格。因此，只要现行的历史成本会计模
“良”经果就可能影响理论上的完美性，美元、
(二)两种折算
外报表折算一般应该达到两项目标:?在合并报表中映按照每个被并的主事经营的主要货(它功能货币)所计量的财务结果和财务关系;?提供与汇率变动对企业的现流量和业主权益的预期经营影相一致的信息。目标，币表折算和其折算损益的处理，在其方法选择上于功能货币的确定，同时又与国外公所处的经济环境有关。功能货币可定义为“国外主体(子公)从事经营活动主要经济环境内的货币”。如外子公司是相独立并国外经济环成一个整体的经济实体，应选用当地货币为功货，外币报表折算采用现行汇率法，这样经折算后的外币报表就尽可能保持原外币报表示的财务成果及各项财务指标的比例关系，也有利于外公司分析考核其经营业绩和行经济预测，这种折观点可称之为“子司观点”;如果国外公司是母公司经营有机组成部分，则以母司货币为功能货币，外币报表折算应采用时态法，通过折对公司的当地货币(外币)财务报表进行重新表述，将外币报表折算差额以折算损益项目列示于表，计人当期益，这种折算观点可以称之为“母公
四、我国币报表
(一)我外币报
关外币报表折算方法的重要规定，我国有外币报表折算，在人民币实高度中的外汇管制时期，人民币按史汇率折算货币性项目与非货币性项目。1995年2月颁的(合会计报表暂行规定)要求采用现行汇率。但1995年7月财政部订并印发的具体会计准则《外币折算》求意见稿中，却根据境外营业与报告企关的融资和营方式的不同，境外实体和报告企业经营组成部分境营业两种类，规定对境外实体采用现行汇率法，对作为报告企成部分的境外营业采用时态法。 (二)时态法更适合中国的经环境 我国现的外报表折算的会计处理采用是现行汇率，对外币报表折算差额的处理为资产负债表中所有者权益调整，操作起来比较简单;对其披露的要求也是比较粗，上市公司只要求在其“表附注指引”部分披露外币报表的折
现段，我国跨国公司国外子公司大多数贸易型公司资源公司，在经性质是母公司经营整体的一部分。产型公司较少，而且处在开拓市场阶段，因此经营战略和金筹还主要依靠母公司的投入。由于我国目国公司的国外主体属于母司经营整体的有机组成部分，其功能货应采用母公司的报告货币，因而在外币折算方法应采用时态法。国来说，原来的外币报表折算主是了满足有关管部门或总公司了解境外子公司财务状况和经营成需要，所采用的外币报表折算方法比较单，基本上是单一汇率。我国新《企业计则》中规定在我国境内母公编制合并报时，规定将境内外子公司采用的母公司记账本位币(企业经营处的主要经济环境中的货币)以外的货币编报的会计报表折算为以母公司位币表示的会计报表，再据以编制合
根此项规定，并结合我国目前的具体济环境和折算的的，笔者为，态法应是当前我国企业外币表折算方法的现实选择，理由是: 1.根“母公司点”，如果国外子公司是母公司经营的有机成部分，则外币报表折算用时态法，这正符合我国目前的公司构状况。目前，我国跨国公司主要有大型企为主，这些跨司国外子公司的经济活动大都销母公司的口商品、汇回货款等，其实质是属于母公司延伸业的经营活动，其本身很少存在独立经济业务，所以这时不要求注重考子公自身的经营业绩，选用态法可以适我国跨国公司编制合并报表的目的。 2.在当前复杂的界经济形势下，我国经济一直保持稳定增长的势头。结合我国目前的具济环境来分析，2002年，我国
总继续保持8,的增长幅度，人币汇率变化幅很小。因，于我国跨国公司来讲，采时态法对海外子公司进行外币报表折算，并不会生公司集团的报告损益与其真实经营严重背离的现象，也避免产生使用多种方法而导致外报表缺乏真实、有用性的不良。 3.我国人民币币比较稳定，可以说汇率变动业收益的响是很小的，而此时更应引起关注的应该是计信息的充分披露问题。因此，笔者认为在当前的经形势下，只要在并利润及利润分配表，将时态下的折算差额与公司的经营利润分开列示，则会消时态法的不足之处，并能够符合收益的总括观念，进而能够为使用者提供更加真实、可靠的
(三)国企业币报表折算方法的选择及原 实际上，没有一种折算方法可以适用于所有的生折算业务的环境和服务所有的折目。这是因为:?外币折的环境有很差异。将币值稳定的折成不稳定货的会计理同于将币不稳定的货币折算成稳定货币的会计处理。同，有涉进出口交易的折算，有在其他国家建永久分机构或子公司，并使对子公司的投收益进行再投资，而且在可预期的时间内不会将投资抽回母公的情况下进行的折算，这两种情况下的折算几乎没有同之处。?折算服务干不的目的。为了与母公司的报表进行合并而国外公司报表进行的折，与为了满足利益关系的外国使用者的确要而对独立经营公司报表进行的折算，二者之间基本没有共同之处。根据我国目前的具体济环和折算的服务目的，时态法是国企业外币报折算的方法最佳现实选择。理由是: 1.我的具体经济环境有于美、英等西方主发达国家。在当前我国资本市场尚未开放、实行是有管理的浮动汇率制度、人民币汇率剧烈变可性较小的情况，跨国公司采用时态法对海外子公进行外币报表折算不会造成公司集团的报告损益与其真实经营成果严重背的象。 2.国当前仍属资本稀缺国，这就定了在今后相当长一段时间内，我国跨国公司及其海外公司无论数量上还是在规上都很难与美、英等国相比。国外子公司多属母公司在境外的有机组成部分，经营活动限于销司的出口商品、汇回货款和向母公分利。有关的汇率一有变化，就会直影响母公司的经营活动和现金流量，这种影响就像母公从事该经营活动一样。此这类国外子公司经营特征上看应当选用时态法。 3.效资市场会计理论发展表明，时态法带来的负影响是以消除的。根据有效市场的论，一会计策的选择如果企实际或潜的现金流产生影响，只要会政策的信息被充批露，它们就会被广大报表使用“看穿”，不对价产生负面效应，因此，只要在并损益表上将折算差与企业本期经营利润分开列示，并独予以充分披露，就可减少时态法下的不良经济后果。实，英国会计准则委员会早在1993年颁布的3财务此绩报告中，就要求在合并报表中单独揭示这部分折算额。 4.着全面表成企业会计表，通过把时态法下的折算差额列入全面收益表会很好消除时态法下的不良经济后果，使得法更具完性，这也预示着困扰国际会计界多年的外币报表折算难题有可能迎刃而解。英国已在1992年发表的《财报表准则》中增加"全部已确认利得和损失表"，并它视为企业基本的财务报表。美国也于1997年五式发布了第130号则《报告全收益》明确了“全面收益=净入+其他全面收益”。其全面收益包括已确认但未实现，绕过当期损益的利得或损失，当然也
我新《准则》中规，企业将境外经营的
1.资产负债的资产和负债项，采用资产负债表日的期汇率算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期
2. 利润的收入和费用项，采用交易发生日的即期汇率折;也可以采 用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似
3. 按照上1、2折算产生的外财务报表折算差额，并入后的产负债表中所有者权益项目下单独列示，其中属于少数股东权益的部分，并
权益项目。
,参考文献,
1.常勋，《财会计四大难
2.《企业会制度》，
3.《国际会
4.王世定等，《美国财
5.王德、白肇鲁、阎金锷，《国际会
本
外币报表折算方法
例1假设甲公司美国有一子公
计
如表1、
表1 资产负债表
编单位:A公司 20*1年12月31日 单位:美元 项
资产合计 420 000
应账款 50 000 短期款 40 000 应付债
负债及股东权益
表2 收益及留存收益表
编单位:A公
销售成本 350 000
折旧费用 36 000
管理费用 40 000
税前利润 134 000
所得税 48 000
税后利润 86 000
留存收益(年初) 0
合计 86 000
股利分配 40 000
留存收益(年末) 46 000
有关的汇
20*1年1231日现行汇
20*1年平均汇
20*1年第四
股
股
固资产购置日
债
存
现流动与非流动目法A公司以美元表示的资负债表和收益及留存收益表折算以人民币表示报表。由于在流非流动项目法下，折算损益一般列入当期损益表，因此要先折算资产负债表，然后折算收益
1(折算资产负债表。内所流动性的资产与负债项目按编表的现行汇率折算，其他项目按历史汇率算。年末留存收益额根据“资产=负+东权益”的平衡关系倒轧求得。折算后的资产负债如表3所示。 表3 资产负
编单位:A公司 20*1年12月31日 项目 美元 汇率 民币 现金 20 000 8.50 170 000 收账 60 000 8.50 510 000 存货(按市价) 100 000 8.50 850 000
资产合计 420 000 3 330 000
应账款 50 000 8.50 425 000 短期
负债及股东权
2(折算收益及存益表。表内销售收入、售成本、管理费用与所得税目按年度平汇率折算，折费用按历史汇率折算，股利分配按股利支付日汇率折算。折算后的收益及留存收益表
表4 收益及留存收益表
编
元 汇率 人民币 销售收入 560 000 8.40 4 704 000 销售本 350 000 8.40 2 940 000 折旧费用 36 000 7.50 270 000 理费用 40 000 8.40 336 000 折算损益(失) 43 000 税前利润 134 000 1 115 000 所得税 48 000 8.40 403 200 税后利润 86 000 711 800 留收益(年初) 0 0 可分配润合计 86 000 711 800 股利配 40 000 8.48 339 200 留存收益(
表4中，“留存收
利合计”、“税后利
可配利合计=留存益(年末)+股利分
税利润=可分配利-留存收益(年
税利
折损益=销售入-销售成
=4 704 000-2 940 000-270 000-336 000-1 115 000
=43 000元
例2 仍按照例1中资料，按货币性与非货币性项目法将A司以美元表示的资负债表与收益及留存收表折算为以人民币示的资产负债表与收及存收益表。由于在货币性与非货币性项目法下，折算益一般直接列入当期损益表，因而要先算资产负债表，然后折算益及留存收益
1(将A公司以美元示的产负债表折算成以人民币表示报表。表内所有货币性资产和货币性负项目均按编表日现行汇率折算，其项按历史汇率折算。年末留存收益金额根据“资=负债+股东权益”的平衡关系倒求得。折算后的资产负表如表5所
表5 资产负债表
编单位:A公司 20*1年12月31日 项目 美元 汇率 民币 现金 20 000 8.50 170 000 收账 60 000 8.50 510 000 存货(按市价) 100 000 8.45 845 000
资产合计 420 000 3 325 000
应账款 50 000 8.50 425 000 短期
负债及股东权
2(折算收益及存益表。表内销售收入、售成本、管理费用与所得税目按年度平汇率折算，折费用按历史汇率折算，股利分配按股利支付日汇率折算。折算后的收益及留存收益表
表6 收益及留存收益表
编
元 汇率 民 销售收入 560 000 8.40 4 704 000
管
表6中，“留存益(年末)”326 000元取自折算后的资产负表，“可分利润合计”、“税后利润”、“税前利润”与“折算损益”项目的人民币金额是按以下方法
可配利合计=留存益(年末)+股利分
税利润=可分配利-留存收益(年
税利
折损益=销售入-销售成
=4 704 000-2 940 000-270 000-336 000-1 068 400
=89 600元
例3 仍以前面所的A司资料为例来说明按照行汇率法对国外主体的外币会计表进行折算的般程序和方法。在现行汇率法下，折算损益一般不列入当期损益表，因而先折算收益及留存收益表，然后折
1(折算收留存收益表。为了简化折算手续，表内
表7 收益及留存收益表
编
元 汇率 人民币 销售收入 560 000 8.40 4 704 000 销售成本 350 000 8.40 2 940 000 折旧费用 36 000 8.40 302 400 管理费用 40 000 8.40 336 000 前利润 134 000 1 125 600 得税 48 000 8.40 403 200 税后利润 86 000 722 400 留存收(年初) 0 0 合计 86 000 722 400 股利分配 40 000 8.40 336 000 留存收益(年
2(折算资产负表。所有资产与负债项均按编表日的现行汇率折，普通股本历史汇率折算，折算损益按递延处理，以折算调整额项目单独列示。折算后的资产负债表如
表8 资产负债表
编单位:A公
项 美元 汇率 人民 现金 20 000 8.50 170 000 应收账款 60 000 8.50 510 000 存货(
资产合计 420 000 3 570 00
应账款 50 000 8.50 425 000 短期借款 40 000 8.50 340 000 应付债券 104 000 8.50 884 000 普通股本 180 000 7.50 1 350 000 留存收益 46 000 386 400 折算调整额 184 600
表8中，“存益”项目的人币金额386 400元取自算后的收益及留存收益表，“折算调整额”项目则是根据下式倒挤计算
3 570 000-(425 000+340 000+884 000+1 350 000+386 400)=184 600元
例4仍以前面所举A司资料为例来说明按照时法对国外主体的外币会计报表行折算的一般序和方法。由在时态法下，折算损益一般直接列入当期损益表，因而要先折算资产负债表，然后折算收益及
1(折算资产负债表。表内有货币性资产和货币性负债目以及按现行市价计价的存货项目均编表日的现行率折算，其他项目历汇率折算。年末留存收益金额根据“资产=负债+股东权益”的平衡关系倒轧得。折算后的资产负债
表9 资产负债表
编单位:A公司 20*1年12月31日 项目 美元 汇率 民币 现金 20 000 8.50 170 000 收账 60 000 8.50 510 000 存货(按市价) 100 000 8.50 850 000
资产合计 420 000 3 330 000
应账款 50 000 8.50 425 000 短期款 40 000 8.50 340 000 应付债
负债及股东权
2(折算收益及存收表。表内销售收入、售成本、管理费用与所得税项按年度平均率折算，折费用按历史汇率折算，股利分配按股利支付日汇率折算。折算后的收益及留存收益表如
表10 收益及留存收益表
编
元 汇率 人民币 销售收入 560 000 8.40 4 704 000 销售本 350 000 8.40 2 940 000 折旧费用 36 000 7.50 270 000 管理费用 40 000 8.40 336 000 折算损 84 600 前利润 134 000 1 073 400 所得税 48 000 8.40 403 200 税后利润 86 000 670 200 留存益(年初) 0 0 可分配利合计 86 000 670 200 股利配 40 000 8.48 339 200 留存收益(
表10中，“留收(年末)”331 000元取自折算后的资产债表，“可配利润合计”、“税后利润”、“税前利润”与“折算损益”项目的人民币金额是按以下方法
可配利合计=留存益(年末)+股利分
税利润=可分配利-留存收益(年
税利
折损益=销售入-销售成
=4 704 000-2 940 000-270 000-336 000-1 073 400
=84 600元
对润表的折算，四方法所用折算汇率基本相同的，而对资产负表的折算，种方法所用折算汇率有较大的差异。现将上述四种方法对折算汇率的选择情况，汇总列示在
表11 不同算方法下
项目 流动与流动货币
项目法
现 C C C C 应收
按成本计价 C H C H
按市价计
按成本计
按价计价 H H C C 固定资产 H H C H 形资产 H H C H 应付账款 C C C C 期负债 H C C C 实收资本 H H H H 留存收益 * * * * 注:C:现行汇率 H:历史汇率 *:轧算的
外币报表折算方法
2011年12月31日汇率2011年
外报表折算方固定资产取得
0.660.640.70
区分流动
项目现金
各项应收款存货
固资产（净值）资产计各项应付款长期
负债和股东权益合计
项销货收入销成本折旧费用
净收益（本年）留存收益（年初）可供分配的收益已付股利
留存收益（年末）
利润及分配表
子公司货币算汇率
119,000另行计
28,000上
区分货币与非货币法
项销货收入销货本折旧费用其他
净收益（本年）留存收益（年初）可供分配的收益已付股利
留存收益（年末）
利润及分配表
子公司货币算汇率
119,000另行计
28,000
项目现金
各项应收款存货
固资（净值）资合计各项应付款长
负债和股东权益合计
26,140
时态法
项目销货收入
利润及分配表
子公司货币算汇率
项目现金
销成本折旧费其他营业费
净收益（本年）留存收益（年初）可供分配的收益已付股利
留存收益（年末）
119,000另行计
166,60033,4009,40024,000
28,000
26,200
各应收款货——按成本 ——按市价固定资（净值）资产合计各项应付款长期银行借款负债合计实收资本留存收益股
负债和股东权益合计
现行汇率法
项销货收入销成本折旧费用
净收益（本年）留存收益（年初）可供分配的收益已付股利
留存收益（年末）
利润及分配表
子司货币算
28,000上
项目现金
各项应收款存货
固资产（净值）资产计各项应付款长期银
负债和股东权益合计
2010年12月31汇率 0.502010年11、12月平均汇率 0.492011年11、12月平均汇率 0.525资产负
子公司货币折
19,00014,00022,000182,000237,00048,00060,000
108,000100,00029,000129,000237,000
资产负债表
子公司货币折
19,00014,00022,000182,000237,00048,00060,000108,000100,00029,000129,000237,000
资产负债表
子公司货币折
19,000
14,00015,0007,000182,000237,00048,00060,000108,000100,00029,000129,000237,000
资产负债表
子公司货币折
19,00014,00022,000182,000237,00048,00060,000108,000100,00029,000
129,000237,000
外币折算方法
选择外币折算方法时有什
随着全经济一体化和资本国际化进程的加快，国间投资业务不断扩大，跨国公司在个世界经济中所发挥的作和所占的比例也来越大，跨国公司财务会计问题研究显得越发重要。作为公司合并会计报表制前提的外币报表折算就是
一、外币报表折算中的
进入20世纪90年代以来，资本国际化和市场全化的大趋势下，跨公司的发展出现了一些特，决定了其在经活动中面临着一系列新的财务会计问。在所有的问题中，外报表折算问题一存在并日益重要。目前国际上币报表折算中折算汇率的选择和折算差额的处理，尚未形成一的国际惯例，使得外币报表折算成为当今世
每届会计末，跨国公司的母公司需要将国子公的财务报表进行合并，编制合并财务表。由于子公司的务表是以所在国的货币为单位进行编制的，其货币位与母司所使用的货币单位不同，因而在编制合并报表之前，先将以外币表示的子司报表折算与母公司相同的货币单位表示的报表。于外汇汇率的波动，给外币表折算带来了两个问:一是当取得产或发生负时的率不同于现行汇率时，用以折算该项资产或负债的恰当汇率是什么;二是应当怎样处理由于汇率变动而生的利和损失。针对这两个题，国际上尚未形成一致惯例，使外报表算成为当今世界各
二、针对两个问题而存在的不同算
前，外币报表折算方法主要有流动非流动项目法、货币与非货币目法、时态法和现行汇率法。总说，当世界各国对外币报表折算常用方法是现行汇率法与时态，所以本文仅对这两种
1时态法和现行汇法的特点分析。时态法认为外币折算只是一种计量变换程，是按外币计的既定价值的重新表述，它不应该改变计量项目的属性(会计基础)，只是改变计量的货币单位，即对外币用本币量，折算的结果似子公司的报表中的资产和负债在交易日就已经把发生额折算为本国货币。其体做法是，所的货币性资产、债项按编表日的现行汇率折，于按历史成本计量非货币性资产、负债项目采用入账时的历史汇率折算，对按行计量的非货性资产、负项目采用期末汇率折算。在此法下，考虑到汇率变动是一个客观事实，有在汇率变的当期就确认其会计影响，才能更好报表使用者预测和决策的需要，所以，态法通常将折算差额直接记入期合并益中。在现行汇法下，国外子公司报表中所有资产、负债项目都要单一的现行汇率折算，目的在于保持子公司外币报表原先表述的财务结果和关系，同时揭示汇率变动对母公司在国外子公司的投资额(子公司报中的母公司益)的影响，其着眼点与不同的资产、负项目在交易时日的不同计量属性毫不相干。正为此，折算的结果将“折整额”这独立的项目，包含在合并资产负债表的东权益内，平时均不得减少这部分折算差
2态法和现行汇率的适用性分析。外币报表折算一般应该达到两项目标:是合并报表反映按照每个被合并的主体从事经营的主要货币(它的功能货币)计量的财务结果和财务关系;二提供与率变动对企业现金流量和业主权益的预期经营影响相一致的信息。按此目标，外币报表算和其折算益的处理，在其方法选择取决于功能货币的确，时又与国外公司处的经济环境有关。功能货可定义为“国外主体(子公)事经营活动要经济环境的货币”。如果国外子公司是相对独立并与国外经济环境形成一个体的经济体，应选用当地货币为能货币，表折算应采用现行汇率法，这样经折后的外币报表就尽可能保持外币报中揭示的财务果及各财务指标的比例系，也有利于国外子公分析考核其经营业绩和行经济预测，这种折算观点可以称之为“子公司观点”;如果国外子公司是母公司经营的有机组成部分，则以母司货币为功货币，外币报表折算应采用时态法，通折算对子公司的当地货币(外币)财务报表重新表述，将外币表差额以算损益项目列于利润表，计入当期损，这种折算观点可以称之为“母公司观
三、几个代表性国家和国际组织的应用模及比
1国外外币报表折算方法的应用式比
(1)美国。美国1981年公布的第52号财务会计则定外币算的目标:第一，在合并报表中应根据美国公认会原则，以功能性货币表述务成和财务关系;第二，提供由于汇率变动可能对公司现金流量和股东权、预期经影响的信息。国外主体按其经营所处境不同，分为公司的有机组成部分自主经营的国外主体两。前者所的国外公司视为母公司在境外经营的延伸，其功能性货币通为美元，采用时态法对外报表进行新计量。后者是指在生产经和财务决策有较大的自权，与国外经环境为一体的经济体。其功能性货币一般是非母公司的报告货币(美元)。如其功能性货币为子公司所在国的货币，此时采用现行汇率法对国外公司的币报表进行折算;如其功能性币为第三国货币，则先采用时态法其按子公司所国货记账报表重新按第三国货币计量，再采用现行汇率法折算成美元
(2)英国。英国第20号标准会计实务公告《外折算会》被作为英国当前外币报表折算的权威标准，它与美国第52号财会计则的有关求基本一致。不同之处在于:第一，对自主经营国外实因采用现行汇率产生的折算损益，记人类似准备质的“暂记项目”，以备抵未来期间可能生的折损益，但由于借款净额引起的损益则记入当期损益。二，在现行汇率法下，对损益表目既允许采用美国做法，即按整个报告期的权平汇率折，也许按编表目现行汇率折算。这主要是为了更好地保持现行汇率下国外子公司原有报表上反映的财务状况和金额比例关系不破坏。三，对处在恶性通货膨胀境下的自主经营的国外实体，求在折算前进物价动影响的调整，然后再
(3)国际会计准则委员会。1983年7月第21号国际会准则《外币汇变影的会计》是在美国第52号财会准则和英国第20标准会计实务公告颁布后才公布的。它兼容了者的主要内容，在实质上多大区别，但在对算差额的处理上体现了灵性:一是期货币性项目有关的外币折算损益可以在这些货币性项目的存续期内递延摊。二是对由于恶性通货膨胀所引起的折算差额，可作成本的调整数
值，条件是每次调整的账面金额应不高于重置成本，不高于通过使用或销售这项产可以收回
2对我国外币报表折算模式
鉴于欧美国家折算模式和国际会计准则的要求，为了适国经济环，我国外币报表折算的应用模式一直在努力与国际轨。我国有关外币报表的算，在民币实行度集中的外汇管制时期，人民币按历史汇率折算货币性项与非货币项目。1995年2月颁布的《合并报表暂行规定》要求采用现行汇率法。但1995年7月财政部订并印发具体会准则《外币折算》征求意见稿中，却根据境外营业与告企业关的融资和经营方的不同，为境外实体和报告企业经营成部分的境外营业两种型，定对境外体采现行汇率法，作为报告企业组成部分的境外营业采时态法。可见我国征求意见稿中有关规定与美、英两国的现行做法及国际会计准则的有关定在实质已趋相同。但是具体问题具体析，笔者认为根据我国实际情况，币报表折算更用时法。前我国正在逐步完善外币报表算准则用以指导这方面的会计
影响我国外币折算方法选择的
目前外币折方法主要有流动与非流动项目、货币与非货币项目法、现行率法和时态法.有计资表明,流动与非流动项目法、货与非币项目法已逐渐被淘,多数国家是在现行汇率法和时态法之选择,而英美为代表的少数发达国家则用时态法和现行汇率.我国目前尚未式出台外币算的会计则,只是在<合并会计报表暂行规定>中做了一些相应的规定.本文认为,我国在制定币折算准则,选择外币折算方法时,应综合考虑各种方法特、我国的会计环
试论跨国企业团外币折算方法的选择对其业绩评价的影
随着跨国业在世界范围内的发展,多企业在不同的国家都设子公司,由子公所在国家的经营环境不同,上率、通货膨胀等因的影响,如果不经过会计调整,很难对跨公司的经营成果和财务业进行比较、评价。因此,处于各个国家的分司应怎选折算方法,才能使母公司正确地评价子公司的业绩,这是许多公司所注的问题。本文通过对一个国际案例研究,分析币
影响我国外币折算方法选择的
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摘要] 在将外币财务报表折算的过程中, 由于汇的断变动, 报表各项目计量属性同, 折算后的财务报表会在一定的折算额。文章通对影响汇率变动的因素分析, 探讨折算差额的处理, 以便能更加实地反映企业的经营成果,
[ 关键词] 外财务报表; 折算差额; 率变动; 购买力平价;
随着我国改革开的深入, 国际贸易的发展、国际资本的动及型跨国公司的存在都会给本国企业带来外币交。要综合反映跨国企业团整的财务状和经营成果, 向外国股东和其他使用者提供本企的财务表, 在外国证券市场上发行股和债券而提供财报表等, 就必然及外币财务报表折算问。外币务报表折算必须解决两个问题: 一是折算汇率的选, 二折算差额的处理。折算汇的选择问题, 目前国际有四种不同的选择法, 比较流行是时法和现行汇法。折算方法的选择也会影响折算差额的处理。这些问题不仅影响资产负债表上有关资产、负债、所有者权益的金, 也响收益表上利润的计算, 影响企业集团整体或子公司的财状况、经营果和金流的公允反映, 因此折算额的处理问题就显得非常重
一、美国财务会准则、国际会计准则和中国会计准则对外币算的有
( 一) 美国财务会
1981 年美国第52 财务会计准则公告提出了功能性货币的概念。功能性货币是指国外会体从业务活动时处经济环境中的主要货币。如果国外主体经营活动相对来说是自主的,并形成了一个立的整体, 它的功能性币通常是当地货, 这一币观点可称“子司观点”。相反, 如果国外主的营业活动只不过是母公司的营业活动在国外的扩展, 就像公司直接在国外事项营业活动一样, 它的功性货币将可能选择母公司所国币, 这一货币观点可为“母公司观点”。确定功能性货决定选择何种折算方法和如何处理折差额键。如果国外体不以功能性币记账, 财务报表必须以其功能性货币重新计量, 重新计量的目的是要产生这样结果, 那就像报表原先便是以功能货币编的, 故在计过程中同时使用历史汇率及现行汇率即时态法。新计量产生的汇率调整数将计入损益, 因为预期将对企业的现流量产生接影响。如果此功能货同时也是报告货币, 则此类新计量将免去折算。如果此功货币不是报告货币, 重新计量的会计报表需按现行汇率法折算为报告币, 折算的汇率变动影响数将被列为股东权益的调整, 作为其他综合收。因折算产生股东权益调整数将累积到此国外实体投资的销售或清时, 此时, 它们将被列为销售利得或损失的调整数。果国外主体以功能货币记, 货币又不是告货币, 则需算为报告货币, 折算的汇率动的影响数将被列为股东权益的调整, 作为其他综
( 1) 记账货= 功能货币?报告货功能货币折算( 现行汇法)
( 2) 记账货币?能货币?报告币记账货币重新量( 时态法) 功能货币折算( 现行汇率
( 3) 记账货?功能货币= 报告货记账货币重新计量( 时法)
( 二) 国际会
国际计准则委员会公布的以及1994 年重新修订的第21 号际会计准则《外币汇率变动影响会计》定: 在折算时, 首先根据境外公司与母144司的关系, 确定其是
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司”还是一“境外实体公司”, 再将境公司的经济环境分为高度通膨胀和非高度货胀两类。在不考虑通货膨胀的情况下, 果境外公司是一个独实体公司, 按现行汇率折算, 折算益计入资负债表股东权益部分; 如境外公司在性质上属母司在境外经营延伸, 即外经营公, 则按时态法折算, 折算损益作为当期损益, 计入合并后的损益表。若是在高货膨胀的经济环境下, 无论是国外经营还是国外实体,
比较美国第52 财务会计准则和国际会计准则第21 号, 表上看两准在折算方法选择依据上有很大区别, 但实际上国外业的分类标准与功能货币的定标准类似。上( 1) 中是子公司观点, 相当于IAS21 中的“国实体”观。上述( 2) 中母公司观点, 当IAS21 的“境外经营”观点, 二者的折算汇率的选择及算损益的理是相同, 虽然二者的表述方式不同,但我们可以看出其本质一样的。在高度通货膨胀的情下, IAS21 要求先调整通货膨胀, 再按时态法折算,这当于国第52 重新量的过程。改进的《国际会计准则第21 号》就取了“国外经营和国外实体”的分类, 并将“报告货币”概念划分为“功能货币”和“列报货币”两个概念, 体现了会计准则的国际协调过, 从表述方式上更加完善, 使得质上一样的两准表述方上趋于一致, 更加说明了美会计准则第52 号在理论上的
改进后的准明确要求每一个主体, 不论一个立的主体、拥有国外经营的主体, 还是国外经营本, 均应当据准则提供的指南, 确定其自身的能货, 并以该功能货币计量财务报表项目,主体不能随意选择功能货币。主体应与构主体经营整体组成部分的国外经营有相同的功能货币。如果者功能货币不同, 就意味着“国经营”与体是一个基本经济环境中从事业务, 这就与其“就如同是报告主体经营的延伸”的假设相矛盾, 因此不需再区分国外经营与外实体, 如果国外经营的功能币同
( 三) 中国会
我国会计准则中提了记账本位币, 它的概念和判定标准与功货相类似, 都是指企业经营所处的主要经济环境的货币, 都要考虑现金流量、销售价格计价结算、费用计价与结算、融资等。我国会计准则也取消了“境外实体”“境外营”的分类, 规定企应当根据经营所主要经济环境定记账本位币。企业通选择人民币作为记账本位。业务收以人民币外的货币为主的企业, 可以选定其中一种货币作为本位币, 但是编报的财务计报告应折算为人民币。记账本位币一确定, 除其经营所处主要济环境发生化外, 不得随意变。企业将境外经营的会计报表并入其会报表应当按现行汇率法折算。因折算产生的外币报表折算差额应当在并入后的资产负债表中为所有者益项目单独列示, 其中属于少股东权益部分, 应当并入少数股东益项目。企业当包括当期损益中的汇兑差额以及外报表折算差额在本期的增减变动
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外币报表折算的方法
外币报表折算的
在浮动率下，各种货币的汇率经常变动。因此，选择适当的汇率算外报表，对于确保折算的表能够基本上实地反映原报表所反映的内容，是关重要的。从时间来，汇率可以分现行汇率与历史汇率。现行率指报表编制日的汇率，历史汇率是指经济业务发生时的汇。现行汇率与历史汇率的简单平均数或
根据报表各项目的内及所选汇率的不同，外币报表的折算方法主有四种:现行汇率法、流动与非流动法、货币与非货币性项目
(一)现行汇
现行汇率法是种以现行汇率为主要折汇率的外币报表折算方法。其主要
1(产负债表各资产与负债项目均按编表日现行率进行
2(资产负债表上的实收资本项
3(产负债表上的存利润或未分配利项目属于平衡数汇率折算，可倒轧定。其计算
折算资产负债表上留存利润 = 折后的资产总额—折算后的负债总额—折算后的实
4(利表上的收入和费项目，按确认这些目时的汇率折算，或者为了简化，按表期内的平均
现汇率法的主要优点是简便易行，用单一汇率对各资产、负债目进行折算，于这些项乘以同一系数，因而折算后的资负债各项目基本上能够保原外币报表中各项目之间的比例关系(有所有者益的内部结构发生变化)，据计算出来方面缺乏足够理论依据。例如，按此方法对产项目折的果，既不代表资产的历史成本，也不代表资产的现行市价，而只是以某种外币表示资产历史成本与编表日现行汇率这两个不同时点数字的乘积，因这样折算后的资
(二)流动与非
流动与非流动法是将资与负债项目区分为流动性目与非流动性项目两大类，将流动项目按行汇率折算，非流动性项目按历史汇率折算的一种外报表折算方法。这种
1(动资产与流动负债各项目按编表日现汇率
2(其资产负债表项目，除留存利润外，均按历史汇率
3(资产债表上的留存利润属于平衡，与现行汇率法下一样，必按特定
可倒轧确定;
4(利润表上的折旧费用、摊费用项目，按有关资产取得的历史汇
5(利润表上的其他项目，按业务生(确认这些项目)时的汇折算，为了
按编表期的平均汇率
流与非流动法试图对不同的资与负债项目采用不同的折算率，但折算
标准缺乏足够的理依据，没有充分的理由明为什么流动性项目要按行汇率
流动性项目则必须按历史汇
(三)货币与非
货与非货币法是将资产与负债项分为货币性项目与非货币性目，将货
现行汇率折算，非币性项目按历史汇率折的一种外币报表折算方法。这种方
容是:
1(产负债表上的货币性项目，括货币性资产与货币性负债(如现金、应
付账款、长期负债等)，均按现行汇折
2(资产债表上的非货币性资产与负项目(如存货、长期投资、固定资产
历史汇率折算;
3(资产负债表上的实收资本项目按历汇率
4(存利润属于平衡数，与前述两种方法的理相
5(利润上的折旧费用与摊销费用目，按有关资产取得时的史汇率折
货按历史汇率，因销售成本也按历史汇率算，在实际折算时，一般倒轧法
售成本;期初存货+本期购货—期存
6(利表上的其他项目均按业务发生时的汇率或编表期平均汇
这一方法图通过对资产与负债进行分组合，从而选用不同的汇率行折算，
考虑到货币性项目容易受汇率变动的影响。因货币
所代表的价值相于一定的货币金额，汇率的每次变动都直接起等量
额的变化，因而币性项目采用现行汇率进行折算。但这种方仍有其
决的问题。例如，如果非货币性项目(如存货、投资等)是按现市价表
按历史汇率折算就不可能得出合理结
(四)时
时态法一种以资产、负债项目的计量基础作为选择折汇率的
种外币报表折方法。这种方法的理论依据是，外币的折算际上是
表按一新的货币单位重新表述的过程，在这一程中，改变的只是计量单 位，不是被计量项目的计量性。因此，各外币报表目应按其计量日期 实际汇率折算，这样才能保证不改变各币报表项目的计量基础。时
1(资产债表上的现金、应收和应项目以及长期负债项目，现行汇
1(资负债表上按历史成本计价的各项非货币性资产(固定资
，按取得这些资产时的历史汇率折算; 资
3(资负债表上按现行市价计价的非货币性资产项目(存货、
，按编表日的现行汇率折算; 是按价计
4(资产债表上各所有者权益项目折算，与前述现行汇率法三种方
5(利表上的折旧费用和摊销费用，按有关资产取得时历史汇
6(利润上的其他项目均按确认这些项时的汇率折算，或按编表期 平均汇
时态法的主要优点是折算汇率的择标准具有较强的理论依据。这种方法 的主要缺点是由于对资负债表项目的折算采用不同的汇率，因而折算后的 资产负债不能保持折算前有关项
对利润表的折算，四种方法所用折算率是基本相同的。对资产负债表 项目的折算，各种方法用折算汇率有
作业:
1、外币业务记账方法的
2、外币报表折算方法
