范文一:收入循环审计
收入循环审计
目 录(下) 第八章 收入循环审计
第九章 支出循环审计
第十章 生产循环审计
第十一章 筹资与投资循环审计
第十二章 现金审计
第十三章 特定审计事项
第十四章 审计报告
第十五章 其他鉴证业务
第八章 收入循环审计
主要内容:本章主要介绍收入循环的主要内部控制制度测试及主营业务收
入、应收账款的具体审计技能。
重点掌握:重点掌握主营业务收入和应收帐款的函证。 教学时数:,学时
第一节 收入循环
本节主要介绍收入循环业务活动、主要凭证和会计账表(与审计项目相
关的资料和业务活动都是审计范围)、根据认定确定具体审计目标 关键所在:销售发票和出库单(运输单据) 主要业务活动
接受订单 批准赊销
发运产品 开具发票 记录销售 收取货款 办理和记录销货退回、折扣与折让 定期对账和催收 注销坏账 计提坏账准备
审计目标
存在或发生
完整性
权利和义务
估价或分摊
披露与表达
审计范围
所有涉及的凭证、账表、资料及相关活动 关键所在:销售发票和出库单(运输单据) 第二节 主要内部控制测试
销货业务的重要内部控制
内部控制测试
第三节 主营业务收入的测试
重点关注以下环节:
主营业务收入的确认
实施主营业务收入的截止测试
抵减性收入的审计(含销售退回、折让折扣等)
外币收入的审计
第四节 应收账款的实质性测试 核对总账与明细账
分析应收账款明细分析表和帐龄 执行分析性复核
函证
函证应收账款
函证的范围
函证的方式:肯定式与否定式 适用范围
肯定式:, 欠款金额大的
, 可能会有争议的 否定式: , 内部控制有效的
, 预计差错率较低
, 欠款金额小的
, 债权人能正确对待(回函)
函证的时间和控制
时间:接近资产负债表日。 注册会计师直接控制函证信的发出和收回。
肯定式无回函应采用追查程序或替代审计程序。
函证结果差异的分析
发函时,债务人已付款,尚未收到
发函时,货物已发出并计入销售,债务人尚未收到
债务人已退货,尚未收到
债务人对货物有争议,全部或部分拒付
(除以上差异外,均为实际错报) 其他审查重点
审查未函证的应收账款
审查外币应收账款
验证应收账款的披露
第五节 坏账准备的实质性测试 坏账准备计提的审查
计提会计政策的一贯性
计提金额的正确性
审查坏账损失
已核销的条件是否合规
核销的会计处理是否正确
审查坏账准备的披露
分类
披露
第六节 其他相关账户的实质性测试
介绍收入循环除了深入、应收账款账户以外的其他账户的审查
应收票据的实质性测试
盘点
函证
披露
其他账户的实质性测试 预收账款的实质性测试 应交税金的实质性测试 营业费用的实质性测试 主营业务收入税金及附加的实质性测试
其他业务利润的实质性测试 第九章 支出循环审计 主要内容:本章主要介绍从订购存货和固定资产到验收入库全过程的具体审
计技能。
重点掌握:重点掌握应付账款的函证、未入账负债的测试以及固定资产的所
有权和折旧的测试。
教学时数:,学时
第一节 支出循环
主要业务活动
审计目标
审计范围
主要业务活动
请购
订购
验收
存储
记录
付款
审计目标
存在或发生
完整性
权利和义务
估价或分摊
披露与表达
审计范围
涉及的所有资料及其反映的业务活动
重点关注订购单、购货发票、验收单(入库单) 等凭证
第二节 重要内部控制测试 应付账款内部控制测试 固定资产内部控制测试 应付账款内部控制内容 职责分工制度
凭证审核制度
定期核对制度
固定资产内部控制内容 购置控制
记录控制
使用控制
职责分工制度
第三节 应付账款的实质性测试 函证应付账款
比较与应收账款函证的联系和区别(包括:函证的范围、方式、控制、时
间)
未入账应付账款的查找
借助于应付账款账户和购货发票、验收入库的单据,并注意入账的年度时
间。
披露
第四节 固定资产的实质性测试 期初余额的测试
, 连续审计情况下
, 变更委托情况下
, 未经审计情况下
实地观察固定资产
以明细帐为起点
以实地为起点
验证固定资产所有权
外购的机器设备――发票 房地产―――产权证
融资租入――租赁合同
运输设备――执照
受留置权限制的――仍需查明
固定资产折旧的审查
折旧政策的一贯性
折旧额的正确性
第五节 其他相关账户的实质性测试 预付账款的实质性测试
在建工程的实质性测试(授权、完工结转、利息、工程物资)
固定资产清理的实质性测试
待处理财产净损失的实质性测试 应付票据的实质性测试
第十章 生产循环审计
主要内容:本章主要介绍从领用材料到生产计算完工产品成本并验收入库过
程的具体审计技能。
重点掌握:重点掌握存货监盘和销售成本结转的审计。
教学时数:,学时
第一节 生产循环
主要业务活动
审计目标
审计范围
主要业务活动
发出原材料
加工制造产品
核算生产成本
存储产成品
销售产成品
审计目标
存在或发生
完整性
权利和义务
估价或分摊
披露与表达
审计范围
涉及的所有资料及其业务活动 关键性凭证:领料单、材料费用汇总表及分配表;工资计算表、工资费用汇
总表及分配表;制造费用发生的相关凭证等
第二节 重要内部控制测试 主要表现为成本会计制度,包含原材料、工资、制造费用、完工与在产品成
本分配等内容。同于会计。
测试主要表现为抽查验证。 第三节 存货的实质性测试 核对总账与明细账
分析性复核
监盘
计价测试
验证成本
观察存货盘点
实地观察存货盘点是必要的审计程序 应复盘抽点不低于存货总量的,,, 盘点范围的确定。对寄放在外地的存货应选择委托盘点或亲自盘点或函证或
替代审计程序
期初期末存货监盘的具体做法
调节法的运用
存货的年底截止测试
要求
纳入盘点的范围的时间与入账时间处于同一会计期间
方法
1、抽查盘点日前后的购货发票与验收报告 2、查阅资产负债表日验收部门的业务纪录。 存货计价测试
样本的选择
方法的确认(会计政策的一贯性)
具体测试(计价的准确性)
验证存货成本
材料费用的测试 注意消耗量与领用量的区别。
工资费用的测试 注意分配计入成本的方法 制造费用的测试
完在产品成本及销售产品成本结转的测试 披露
分类
披露
第四节 应付工资的实质性测试
工资计算的测试
工资费用分配的测试
第五节 其他相关账户的实质性测试 物资采购的实在性测试
产成品的实在性测试
包装物的实在性测试
低值易耗品的实在性测试
存货跌价准备的实在性测试
待摊费用的实在性测试
预提费用的实在性测试
第十一章 筹资与投资循环审计
主要内容:本章主要介绍对外投资或筹资的具体审计技能
重点掌握:重点掌握长期投资、应付债卷及资本的审计程序
教学时数:,学时
第一节 筹资与投资循环
筹资
投资
筹资循环
主要业务外活动(授权审批、签订合同或协议、记录筹资交易)
审计目标
审计范围
关键是抓住授权批准和章程、合同及协议
投资循环
主要业务活动(审批授权、签订投资合同或协议、记录投资交易)
审计目标
审计范围
关键是抓住授权批准和合同及协议 第二节 重要内部控制制度测试 筹资循环内部控制
投资循环内部控制
筹资活动内部控制
授权与核准制度
职责分工制度
会计记录制度
利息支付制度
投资活动内部控制
职责分工制度
资产保管制度
业务记录制度
业务记录制度
定期盘点制度
第三节 所有者权益的实质性测试
投入资本
资本公积
留存收益
资本股本的测试 真实性
增加减少变动的测试
资本公积的测试 业务合规
会计处理的正确性 留存收益的测试 盈余公积的测试 未分配利润的测试 第四节 借款的实质性测试
短期借款的测试 长期借款的测试 应付债卷的测试
第五节 投资的实质性测试
盘点和核对
盘点库存证券和核对账户 长期投资计价的测算
投资核算的测试
披露(分类与披露)
第十二章 现金的测试
主要内容:本章主要介绍库存现金、银行存款及其它货币资金的具体审计技
能
重点掌握:重点掌握现金的盘点、银行存款调节表的测试及函证
教学时数:,学时
第一节 交易循环与现金的关系 现金与交易循环
审计目标
审计范围
第二节 重要内部控制测试 现金内部控制制度
银行存款内部控制制度
第三节 库存现金的实质性测试 核对总账与明细账
盘点库存现金
现金截止测试
外币现金的测试
第四节 银行存款的实质性测试
核对总账与明细账
验证银行存款的真实性(审查银行存款余额调节表、函证银行存款)
银行存款截止测试
外币存款的测试
第五节 其他货币资金的实质性测试
核对总账与明细账
函证
会计记录的测试
截止测试
第十三章 特定审计事项
主要内容:本章主要介绍审计报告编制前的主要工作。 重点掌握:重点掌握所有内容。
教学时数:,,学时
第一节 或有损失的审计
或有损失是指由于资产负债表日某一特定经济业务造成的,将来可能发生的
某种意外情况,需由被审计单位承担的潜在损失 或有损失的种类
, 发生的可能性大 , 影响较大 , 金额不能合理估计 直接或有损失
未决诉讼
未决索赔
税务纠纷
间接或有损失
应收票据贴现
应收账款抵借
通融票据背书和其他债务担保
或有损失的审计
其审计的主要目的是确定或有损失的存在
重点关注:?是否存在或有损失事项产生的条件、情况或者环境。?或有损
失事项产生不利结果的可能性。?可能造成损失的金额或者范围的大小。 审计程序
询问被审计单位管理当局
函证被审计单位律师或法律顾问
复核税收结算报告
查阅被审计单位董事会或股东大会的会议纪录
复核已有的审计工作底稿
第二节 期后事项审计
期后事项是指资产负债表日至审计报告日及审计报告日至会计报表公布日
发生的对会计报表产生影响的事项
期后事项因发生时间不同分为两段,对于前段期后事项,注册会计师有责任
去发现并予以揭示。但注册会计师没有责任去主动发现后段期后事项
第一类期后事项
(能为资产负债表日已存在的情况提供补充证据的事项)
已证实资产发生了减少或者损失
销售退回
已确定获得或支付的赔偿
董事会制定的相关利润分配方案
第二类期后事项
影响会计报表金额,但可能影响对会计报表正确理解的事项。如被审计单位
合并、发行股票或者债券、应付债券提前收回或发行新的债券、偶然大笔损失等。 当期后事项对资产结构或资本结构产生重大影响时,可能编制补充会计报
表。
期后事项的审计
在会计报表的实质性测试中予以关注
专门的审计程序
专门的审计程序
向被审计单位管理当局询问
复核资产负债表日后编制的内部报表及报告
复查资产负债表日后的会计纪录
查阅资产负债表日后发表的会议纪录
获取被审计单位管理当局和律师声明书
期后事项对审计报告的影响
对资产负债表日至审计报告日的期后事项
对第一类应提请被审计单位调帐,对第二类应披露,如已调帐或披露,不影
响审计意见
如果被审计单位不调帐或披露,应发表保留意见或否定意见 报告日至公布日的期后事项
获知后应(1)同管理当局讨论;(2)追加必要的审计程序。 对审计报告的影响:
,、签署双重日期的审计报告
,、更改日期的审计报告
更改日期审计报告扩大了注册会计师的审计责任
审计后责任
是指会计报表公布后,获知审计报告日之前存在的未发现重大错报 内容包括
1、期后发现的审计报告存在的事实
2、期后获知的重大不一致
期后发现审计报告存在的事实
注册会计师意识到存在重大错报,无论过失原因,均有责任采取措施 若发现存在重大错报,应要求被审计单位编制并发布修正后的会计报表,并
解释原因。若后期会计报表已经完成,可以包括在后期会计报表中 若被审计单位拒绝披露,注册会计师应通知被审计单位董事会,并向有管辖
权的管理机构报告、或者通知会计报表使用者
期后获知的重大不一致
是指获知被审计单位披露的其他信息与会计报表不一致 若存在应提请被审计单位修改会计报表或者其他信息
如果被审计单位拒绝修改会计报表或者其他信息,应根据需要修改事项对会
计报表的影响程度,重新考虑已出具审计意见的适当性 如果被审计单位拒绝修改其他信息,这些信息与会计报表没有直接联系,只
需将其他信息的重大错报通知被审计单位董事会即可
第三节 期初余额审计
前提 ,、首次接受委托
,、变更委托
期初余额审计的目的是判断期初余额对本期会计报表的影响程度 不是对期初余额的全面审计,而是对期初余额进行适当的审计 期初余额的含义
期初余额是指注册会计师在接受变更委托和首次委托情况下,所审会计期间
期初已存在的余额
期初余额的审计目标
期初余额不存在对本期会计报表有重大影响的错报或漏报 上期遵循了恰当的会计政策,并与本期一致
上期期末余额已正确结转本期
上期的或有事项、期后事项已恰当地重新表述
确定审计程序时应关注的问题
上期选用的会计政策
上期会计报表是否经过审计
会计报表项目的性质及在本期会计报表中被错报、漏报的风险 期初余额对本期会计报表的影响程度。
变更委托情况下的审计程序
取得被审计单位的同意,查阅前任的审计工作底稿 考虑前任的专业胜任能力和独立性
关注前任注册会计师出具的审计报告
如不能取得满意的审计证据,执行初次审计程序
初次审计情况下的审计程序
询问被审计单位管理当局。
审阅上期会计资料及相关资料。
通过对本期会计报表实施的实质性测试程序予以证实。 补充实施其它适当的实质性测试程序。
期初余额对审计意见的影响
若期初余额对本期会计报表存在严重错报或漏报影响,要求被审计单位调
帐,如已调帐,不影响审计意见类型
若期初余额对本期会计报表存在严重错报或漏报影响,要求被审计单位调
帐,如不调帐,发表保留意见或否定意见
如不能取得足够的审计证据,应发表保留意见或拒绝表示意见 如前任注册会计师出具了带说明段的审计报告,应考虑其影响是否消除 第四节 管理当局和律师声明书
被审计单位声明书
律师声明书
被审计单位管理当局声明书的作用
不难视为可靠的审计证据,避免卷入潜在的诉讼纠纷 可以对其他审计程序起到补充作用或者提供线索
但在特定条件下,有可能是审计证据的主要来源
管理当局声明书格式和内容
标题――,,公司管理当局声明书
收件人:管理当局
声明内容
签章:总经理或财务总监
日期:审计报告日
对审计报告的影响
若被审计单位管理当局签发了声明书,不影响审计判断
若不能取得管理当局声明书或者不能取得其他审计程序证实对会计报表很重要的管理当局声明,则应视为审计范围受到限制,出具保留意见或者拒绝表示意见的审计报告
律师声明书
范围 期后事项、或有损失
律师的责任:声明其完整性和做出评价
对审计意见的影响
一般应接受律师意见。若律师函指出查询的事项产生有利结果的可能性大、或者事项本身并不重要,则对审计意见不产生影响。若存在以下情况则认为审计范围受到限制,考虑出具保留意见或者拒绝表示意见的审计报告。
, 表明或暗示拒绝提供信息
, 隐瞒信息
, 对被审计单位的叙述不加修饰
第十四章 审计报告
主要内容:本章主要介绍审计意见及审计报告的撰写 重点掌握:重点掌握做出审计意见的条件及审计报告的内容 教学时数:,学时
第一节 审计报告的种类和要素
审计报告是审计人员根据审计准则的要求,在完成了必要的审计程序后出具
的,对审计项目发表审计意见的书面文件
审计报告的种类
按报告的内容分为会计报表审计报告和非会计报表审计报告 按报告撰写的主体分为内部审计报告和外部审计报告 按报告的性质分为标准审计报告和非标准审计报告 按报告的祥略程度分为简式审计报告和详式审计报告 按报告使用目的分为公布目的的审计报告和非公布目的的审计报告 注册会计师审计报告准则
内容祥见教材
审计报告的要素(公布目的的标准简式审计报告) 标题(审计报告) 收件人
范围段 意见段
说明段 签章和事务所的地址
报告日期(外勤工作日)
附送已审会计报表
第二节 评价与沟通
注册会计师在完成外勤审计工作后,出具审计报告前,同被审计单位管理当局沟通
主要内容包括对重要性和审计风险进行评价、复核审计计划的完成情况、与管理当局沟通、形成审计意见和起草审计报告、对审计工作底稿的最终复核等
评价重要性和审计风险
汇总账户和交易层次的可能未更正错报
内容包括已知的未更正错报、未更正的预计错报、其他估计错报
是否包括上一年度的未更正可能错报
汇总错报的影响
将汇总的可能未更正错报与审计计划阶段确定的重要性水平进行比较
如果注册会计师认为审计风险处在一个可以接受的水平,可以得出审计结果支持的审计意见
若注册会计师认为审计风险不能接受,那么他有两种选择:一是追加执行额外的实质性测试程序。一是说服被审计单位作必要的调整,以使重要错报的风险降低到一个可以接受的水平。
复核审计计划的完成情况
复核的目的
复核人
复核内容
与管理当局沟通
与管理当局的沟通是指注册会计师就会计报表审计有关事项询问、告知被审计单位管理当局或与其进行商讨
沟通的时间
沟通的方式
完成审计工作阶段沟通的内容
有关会计报表的分歧
重大审计调整事项
会计信息披露中可能导致修改审计意见的重大问题 可能面临的危及持续经营能力等的重大风险 审计意见的类型及审计报告的措词 拟提出的关于内部控制制度等方面的建议 与已审会计报表一同披露的其他信息 审计计划阶段沟通的内容
被审计单位的情况及最新变化
新的法规及专业准则对审计工作的影响 评估审计风险所需要的资料
被审计单位采用的会计政策、科技估计及其变更 其他需要的事项
审计实施阶段沟通的内容
需要管理当局协助的工作
管理当局对有关事项的解释、声明及提供的其他证据 固有风险、控制风险比较高的认定 已发现的重大错误、舞弊及违反法规行为 审计工作中受到的限制与阻碍
其他事项
此外,对审计报告日到会计报表公布日获知的期后事项,也应与被审计
单位沟通。
确定审计意见的类型和措词
根据有关情况综合确定审计意见
调整或不调整
期后事项
或有事项
其他事务所
对审计工作底稿的最终复核
主任会计师重点复核
内容包括:
,、审计程序的恰当性
,、工作底稿的充分性
,、审计工作的质量
第三节 简式审计报告
注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否定意见或拒绝表示意见四种
类型的审计报告,其格式为简式审计报告,
不带说明段的无保留意见审计报告,通常称为标准审计报告 带说明段的无保留意见审计报告、保留意见审计报告、否定意见审计报告和
拒绝表示意见审计报告统称为非标准审计报告
无保留意见的条件
合法(企业会计准则和其他有关财务会计制度)
所有重大方面公允反映
会计处理方法遵循一贯性原则
已完全实施了必要的审计程序
应调整的项目均已调整
无保留意见的基本格式
××股份有限公司全体股东:
我们接受委托,审计了贵公司2000年12月31日的资产负债表和该年度的利润表和现金流量表。这些会计报表由贵公司负责,我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是根据中国注册会计师独立审计准则进行的。在审计过程中,我们结合贵公司的实际情况,实施了包括抽查会计纪录等我们认为必要的审计程序。
我们认为,上述会计报表符合《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定,在所有重大方面公允地反映了贵公司2000年12月31日的财务状况和该年度的经营成果以及现金流量情况,会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。
YY会计师事务所(公章) 注册会计师 陈欣 李红(签名盖章) 地址 ,,,,年,月,,日
说明段的条件
在特定情况下,注册会计师同意偏离会计准则
一贯性的例外事项
重大不确定事项
强调某一事项
涉及其它注册会计师的工作
带说明段的无保留意见的审计报告
此外,正如会计报表附注20所述,贵公司存货的计价方法由先进先出法改为后进先出法,影响本年度利润增加200万元,流动资产增加200万元。
附送:
, 已审2000年12月31日的资产负债表
, 已审2000年度利润表
, 已审2000年度现金流量表
保留意见的条件
个别重要的事项不合法,且拒绝调帐。
审计范围受到局部限制
个别会计处理不符合一贯性
还包括期后事项、期初余额。
保留意见的格式
经审计,我们发现贵公司2000年12月28日生产车间领用材料××万元已进入生产成本,但该年度并未消耗。我们认为按照《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定,应办理退库手续,但贵公司未接受我们的建议。该事项使贵公司2000年12月31日的流动资产减少××万元,该年度利润表的利润减少××万元。
我们认为,除存在本报告第二段所述领用材料的会计处理不符合规定外,上述会计报表符合《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定,在所有重大方面公允地反映了贵公司2000年12月31日的财务状况和该年度的经营成果以及
现金流量情况,会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。
条件
会计处理严重不合法,且拒绝调帐。
会计报表严重歪曲事实,且拒绝调整
否定意见的格式
经审计,我们发现贵公司的资产负债表未反映长期投资项目,而将长期投资××元列作其他应收款。我们认为这种会计处理违反《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定。我们提出了调整意见,贵公司拒绝采纳。
我们认为,由于本报告第二段所述问题造成的重要影响,上述会计报表不符合《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定,未能公允地反映贵公司2000年12月31日的财务状况和该年度的经营成果以及现金流量情况。
拒绝表示意见的条件
由于主观或客观原因导致某些重要事项无法取得证据。
拒绝表示意见的格式
我们接受委托,对贵公司2000年12月31日的资产负债表和该年度的利润表和现金流量表进行审计。
贵公司收入的很大部分为现金销售收入,但缺乏我们可以依赖的内部控制制度,我们无法采用适当的审计程序以证实收入的完整性。因此,我们不能获得收入真实性的有关证据。
由于本报告第二段所述原因,我们无法对上述会计报表整体反映表示审计意见。
第四节 注册会计师审计意见的因素
注册会计师决定审计意见的类型应分析问题的重要性
重要性是指在某种情况影响会计报表项目的数量以及影响金额的大小 审计范围受到限制
受限的原因
范围与目标的关系
受限程度的区分标准 受限项目的多少、对会计报表的重要性 未遵守会计准则
影响审计意见的前提(被审计单位是否愿意调整会计处理、不愿调整的未遵
守会计准则行为是否超过审计重要性水平)
判断其影响的标准(?问题影响金额的大小。?问题影响项目对被审计单位
的重要程度。?问题涉及会计报表项目的多少。?问题对整个会计报表的影响) 违反一贯性原则
不影响审计意见的条件
对审计意见的影响
对持续经营能力的重大怀疑
影响持续经营能力的因素(?被审计单位的不利因素、?可能面临财务困境
的情况、?内部管理问题、?外部意外事项)
对审计意见的影响
涉及其他注册会计师的工作
不提及其他注册会计师的条件
对审计意见的影响
此外,不确定事项、注册会计师的独立性等亦可影响审计意见。
第五节 祥式审计报告
祥式审计报告需对涉及的重要经济业务和情况进行详细的分析和说明,其内
容比较深入和具体,一般供特定的对象使用
国家审计通常采用详式审计报告
国家审计报告包括审计报告书、审计意见书和审计决定 审计报告书的要素
标题
主送单位
内容
签名
日期
审计意见书和审计决定
审定内容及处罚
审计意见书
审计决定
第十五章 其他鉴证业务
主要内容:本章主要介绍特殊目的审计报告及验资、盈利预测审核 重点掌握:重点掌握以上所有内容
教学时数:,学时
第一节 验 资
验资,是指注册会计师依法接受委托,按照《独立审计实务公告第1号——
验资》的要求,对被审验单位注册资本的实收情况或实收资本(股本)的变更情况
进行审验,并出具验资报告。
责任
验资意见只能合理保证而不能绝对保证报告使用人确定投资者出资的到位
情况
验资报告不应被视为是对被审验单位日后偿债能力做出的保证,也不应被视
为是对被审验单位持续经营能力及其经营效率、效果做出的保证
种类
设立验资
变更验资
步骤
了解客户的基本情况
签订验资业务约定书
制定验资工作计划
明确被审验单位应予提供的资料 具体实施投入资本的验证
编制验资工作底稿,出具验资报告 货币资金的验证
关注:
章程的规定
原始凭证的验证
外币资本折算的验证
相关账务处理核实
实物资产的验证 关注:
,、交接手续 ,、所有权属 ,、资产计价 ,、实地盘点 ,、会计处理 无形资产的验证 关注:
章程规定
所有权属
交接手续
资产计价
会计处理
验资报告的要素 标题
收件人
范围段
意见段
签章及地址 报告日期
附件
应注意的事项
拒绝出具验资报告
说明段
使用责任
格式
设立验资报告范围段
我们接受委托,对XX股份有限公司截至2001年2月26日止注册资本的实收情况进行了审验。按照国家有关法规规定和协议、合同、章程要求出资,提供真实、合法、完整的验资资料,保护资产的安全、完整,是出资者及被审验单位的责任。我们的责任是按照独立审计准则的要求出具验资报告。在审验过程中,我们按照《独立审计实务公告第1号——验资》的要求,实施了必要的审验程序。
设立验资报告意见段
贵公司的注册资本为 元。我们认为,截至2001年2月26日贵公司收到股东投入的资本为200万元,其中X公司投资货币资金60万元;Y公司投入机器设备等固定资产80万元,投资货币资金20万元;Z公司以土地使用权出资40万元。各股东的投资数额、出资比例、缴纳期限符合公司章程的规定。
附送1:投入资本明细表
附送2:验资事项说明
变更验资报告意见段
贵公司原注册资本为200万元,实收资本为200万元,资本公积为300万元,经贵公司股东大会通过并报请上级单位批准以资本公积转增资本100万元,由各股东按出资比例分享。经验证,贵公司增资手续合法,增资后的注册资本为300
万元,其中X公司90万元,Y公司150万元,Z公司60万元。
第二节 特殊目的审计
特殊目的审计是指注册会计师对被审计单位年度会计报表以外的其他特定事项进行的审计,并发表审计意见
主要业务类型
特殊编制基础的会计报表审计
会计报表组成部分审计
法规、合同涉及财务会计规定遵守情况审计
简要会计报表审计
特殊编制基础的审计报告
范围段――指明编制基础
意见段――说明是否符合特殊基础的规定
会计报表的标题及附注――是否指明编制基础,否则,增加说明段强调特殊编制基础
会计报表组成部分的审计报告
范围段――说明具体的组成内容
意见段――所有重大方面是否公允反映
对整体会计报表发表的是否定意见或拒绝表示意见,亦可出具部分意见的报告
在审计报告后不得附送整体会计报表
法规、合同遵守情况的审计报告
范围段――说明已对法规、合同涉及的财务会计规定进行了审计
意见段――说明是否发现未遵守的情况
简要会计报表审计报告
范围段, 已审计了依据的会计报表, 依据会计报表的审计意见类型及出具报告的日期
意见段――说明是否与整体会计报表一致。如整体会计报表的审计意见为保留意见,则应在意见段之前增加说明段的全部内容。
使用说明:随同整体会计报表一同阅读
第三节 盈利预测审核
盈利预测审核,是指注册会计师接受委托,对被审核单位盈利预测进行审查与复核,并发表审核意见
按照独立审计实务公告的要求出具盈利预测审核报告,并保证其真实、合法,是注册会计师的审核责任
合理编制并充分披露盈利预测是被审核单位的责任
盈利预测审核的内容和目的
对基本假设进行审核 目的是判定被审核单位是否已充分披露了这些基本假设
对选用的会计政策进行审核 目的是判定所选用的会计政策是否与已审计的会计报表所采用的会计政策一致
对编制基础进行审核 目的是判定被审核单位是否按照确定的编制基础编制盈利预测
盈利预测审核的范围
盈利预测审核的范围根据有关法规的规定以及业务约定书的要求来确定的。
注册会计师在确定其审核范围时,应当了解被审核单位的经营情况及影响未
来经营成果的关键因素。
盈利预测审核程序
了解被审核单位的基本情况
签订审核业务约定书
注册会计师如认为盈利预测所依据的基本假设明显不切实际,或所作预测将
偏离原定的使用目的,应当明确告知被审核单位予以纠正。被审核单位坚持不改
的,注册会计师应当拒绝接受委托或解除业务约定。 制定审核程序
获取有关资料
实施盈利预测审核
编制盈利预测审核工作底稿,出具审核报告 审核报告的内容
标题 盈利预测审核报告
收件人
范围段
意见段
签章和会计师事务所地址
报告日期 外勤审核工作日
附件
出具盈利预测审核报告时应注意的问题 说明段披露事项
注册会计师与被审核单位存在异议,且无法协商一致时,应当在意见段之后增列说明段予以反映。
审核报告的日期
审核报告的日期不应早于被审核单位管理当局确认和签署盈利预测的日期。
盈利预测审核报告范围段
我们接受委托,对XYZ股份有限公司2000年度的盈利预测所依据的基本假设,选用的会计政策及其编制基础进行了审核。贵公司董事会对盈利预测的基本假设、选用的会计政策及其编制基础承担全部责任。我们的责任是对它们发表审核意见。我们的审核是根据《独立审计实务公告第4号—盈利预测审核》进行的,并实施了我们认为必要的审核程序。
意见段
我们认为,上述盈利预测所依据的基本假设已充分披露,没有证据表明这些假设是不合理的;盈利预测已按照确定的盈利基础编制,所选用的会计政策与贵公司实际采用的相关会计政策一致。
附件(一)XYZ股份有限公司2000年度盈利预测表(略)
附件(二)XYZ股份有限公司2000年度盈利预测的编制基础和基本假设
盈利预测的编制基础
董事会参照本公司2000年度业经中国注册会计师审定的会计报表及本公司2000年度的生产经营计划、投资计划等,编制了本公司2000年度的盈利预测
编制该盈利预测所依据的会计政策在各重要方面均与本公司实际采用的会计政策一致
基本假设
国家现行的方针政策无重大改变
国家现行的利率、汇率等无重大改变
本公司所在地区的社会经济环境无重大改变 本公司目前执行的税赋、税率政策不变 本公司计划的投资项目能如期完成,投入生产 无其他人力不可抗拒因素造成的重大利影响 第四节 基建工程预算结算决算审核
基建工程预算、结算、决算审核的目的是确定工程预算和竣工结算、决算的
编制是否真实、公允地反映了工程造价的实际情况 基建工程的四个阶段
决策阶段
设计阶段
施工阶段
竣工验收阶段
基建工程预算、结算、决算审核的目的及责任 验证施工图预算的合法性
验证施工图预算编制的真实性、可靠性 验证施工图预算的完整性
验证工程竣工结算、决算的真实、公允性 审核范围
基建工程预算、结算、决算的审核范围与基建工程预算、结算、决算有关的
内容,都是审核的范围
基建工程预算、结算、决算审核的基本程序
签订业务约定书
制定审核计划
实施审核
出具审核报告
审核报告
标题
收件人
范围段
意见段
签章和机构地址
报告日期
附件
决算审核报告范围段
我们接受委托,对××(建设单位名称)于19××年至××年组织建设、××(施工单位名称)承建的××工程的基本建设项目竣工财务决算表进行了审核。该工程由××(验收单位名称)验收质量合格。上述基本建设项目竣工财务决算由××(建设单位名称)负责,我们的责任是对其发表审核意见。我们的审核是依据财政部《会计师事务所从事基本建设工程预算、结算、决算审核暂行办法》进行的。在审核过程中,我们结合该工程的实际情况,实施了包括抽查会计记录,决算编制资料等我们认为必要的审核程序。
意见段
××工程建设资金,,,元,由××财政厅(局)拨入,工程总支出,,,元,资金结余(超支),,,元,与概算,,,元相比,超支(结余),,,元,已拨付施工单位工程价款,,,元,无尾工工程,交付使用资产,,,元。
附送:《××基本建设工程决算表》
范文二:收入循环舞弊审计探讨
收入循环舞弊审计探讨
【摘要】收入既是企业主要财务指标利润的基础,又是企业的主要资金来源,许多企业为了达到各自的不同目的,往往在收入环节利用各种手法舞弊,收入循环舞弊审计已成为财务收支审计中的重点。本文就此提出审计对策。
收入循环是企业生产经营过程中的主要循环过程之一,收入循环过程由客户提出订货要求开始,将商品或劳务转化为应收账款,并最终以收回货币资金结束。
一、收入循环的舞弊方法
(一)销售收入不入账,做预收账款处理
预收账款是企业销售前预先收取的部分款项,是随着销售业务发生的。按《企业会计准则》规定,采用预收款形式销售货物,以产品发出确认销售收入的实现。现在,部分企业为了少交或缓交增值税,将所收货款在“预收账款”科目长期挂账,致使企业负债虚增,当期利润虚减,实质上造成企业潜盈。
如笔者在审计某企业时,发现该单位“预收账款”科目余额较大,对照以前年度科目余额表,发现很多二级明细所挂明细单位两三年余额未发生变化。据此,审计人员经与销售部门核实,财务部门所挂预收款客户,货物早已发出,后经与财务人员深谈,得知是由于资金紧张,才将销售款在“预收账款”科目长期挂账。
(二)运用“其他应付款”科目截留收入和利润
往来款项是部分企业截留收入、转移财产的常用手段。运用“其他应付款”科目截留收入是各单位常用的方法之一。其隐瞒收入的目的不外乎两种,一是逃避交税;二是当年任务超额完成,先挂往来,来年再补做收入。
如:笔者在某公司招待所审计,发现招待所将公司每次为其拨付的各类培训、会议资金均挂入“其他应付款”核算,年终“其他应付款”余额即为所形成的利润。该所多年以来一直沿用这种做法,形成一方面负债虚增,一方面利润虚减。最终因收入不入账造成少交营业税及所得税。
另如:笔者曾到某单位进行年终决算审计时,发现该单位年末“其他应付款-#单位”有余额120万元,抽查凭证发现是当年12月份收取的款项。后经查证相关手续,证实该笔款项实为收到的销货款,因该单位当年销售额指标已完成,考虑到来年的市场形势,就先将收入挂入“其他应付款”科目,待来年转收入。
(三)为完成经营考核指标,人为虚增收入
有些单位为了完成上级主管部门对其考核指标,不按照《企业会计制度》的要求进行收入核算,人为创造收入确认的条件或人为虚增收入。如:企业在商品
范文三:销售与收入循环审计案例
销货与收款循环审计案例
案例一 大为股份有限公司销售收入审计案例
一、教学内容与目标
在销售与收款业务循环审计中,销售收入的认定是审计的重要内容之一,它直接关系到企 业财务成果的真实与否,众多的会计舞弊行为发生在销售收入的虚构上。本案例将重点研究 销售与收款的内部控制测试程序;销售业务中可能出现的主要会计舞弊形式、审核方法及其审计调整。销售业务审计所形成的主要审计工作底稿等。学习本案例,学员可了解销售与收款业务中内部控制的关键点及其测试过程,明确该业务所存在的主要会计舞弊形式,掌握其审核程序与方法,以及审计调整的过程和结果。
二、案例背景及过程
(一) 背景
华康会计师事务所自1998年开始接受大为股份有限公司董事会委托,对大为股份有限公司进行年度会计报表审计。双方已签订审计业务约定书。华康会计师事务所派出以郑洁为项目组长,以李芳、张同、刘欣为组员的项目组,于2002年2月15至3月6日对该公司2001年度的会计报表进行了审计。本案例主要反映销售与收款业务的审计过程及相关问题。 大为股份有限公司公司成立于1994年5月24日,由G 投资公司、F 电器集团和K 咨询 公司共同发起设立,注册资金为40亿元人民币,1998年5月28日经中国证券监督委员会(以 下简称中国证监会) 批准向社会公众发行A 股,并于次年6月在深交所上市。主营业务为电 视机的生产与销售;大型制冷设备生产加工、销售;高科技产业投资,高科技产品的研制、生产、经销及相关技术服务。该公司自上市后,市场表现良好,股价一直高位运行,近三年平均每股净收益均在0.50元以上。
2001年主要财务数据和指标(未审数) :净利润1 623万元,每股净利润0.56元,净资产收益率4.5%,销售收人51 400万元,应收账款2 100万元,总资产99 000万元,股东权益(不含少数股东权益)63 100万元,资产负债率36.26%。
该公司按《中华人民共和国公司法>(以下称<公司法>)的要求,设有董事会、监事会。在职能科室中设有审计部,注册会计师的审计工作得到了该公司内部审计的协助,尤其是中期测试较多地依赖了内部审计提供的资料。 在编制审计计划时,郑洁根据以往对该公司重要性水平的控制,对销售收入的重要性水平定为5万元。根据分工,审计人员刘欣负责销售收入的审计测试与取证工作。 (二) 案例内容与过程
审计人员刘欣对销售业务分别进行了控制测试和实质性测试。 1.对销售与收款环节进行控制测试 根据审计计划的要求,刘欣对销售与收款循环进行了控制测试。审计人员首先通过使用调查表等方法对其进行了调查了解,调查表见表2—1。初步认为该公司的内部控制具有一定的可信性。运用抽查凭证法、实地考察法等对销售与收款循环的内部控制进行了一定范围的控制测试,在此基础上,对其进行了评价。 刘欣抽取一定数量的销售发票样本进行检查。销售发票是非常重要的原始凭证,是向顾 客收取货款、登记有关销售账户和应收款总账和明细账的依据。刘欣在选取样本之前,首先检查了发票上的存根是否完整,并从发票日期判断是否按顺序开具发票。随机抽取发票进行检查,测试过程记录.见表2—2
表2—1内部控制调查表
审计项目:销售与收款审计 编制人:刘欣 日期:2002年2月16日 索引号:J1
会计期间:2001年1月1日~12月31日 复核人:郑洁 日期:2002年3月1日 页次:5
表2—2测试过程表
注:相关的符合性测试底稿省略。
测试结论;该公司销售与收款循环内部控制得到了执行,但在内部控制制度中也存在一些问题,从内部控制调查表和控制测试中可以发现,该公司销售发票的开具与发运单、装货单的核对机制较弱,致使出现了销售发票与相关凭据不符的情形,为销售发票的虚开提供了可能;未能定期将应收款项与客户进行核对,应收款项的管理较为混乱。 2.实质性测试
(1)对销售收入进行分析性复核,发现销售收入可能存在虚记。大为公司近三年部分主要
财务指标。见表2—3:
从该公司近三年的财务指标看。销售收入呈现一种下降趋势,这与国产家用电器的整体走势相一致。毛利率2000年比1999年有所降低,但2001年比2000年呈现较高增长,从国产家电的实际价格走势来看应是一种下降趋势,引起了审计人员的关注,将其作为审计重点。营业费用变化不大;管理费用增加较多;应收账款近三年呈增长趋势。尤其2001年比2000年增加了850万元,增幅达到了68%,而同期销售收入的增幅为 -3.4%,出现了相反的变化,而存货相对来说变化不大。应付账款增长幅度也较大。每股净利润变化不大;净资产收益率2001年比2000年有较大幅度的增加。 根据对以上财务指标的综合分析,审计人员怀疑该公司可能存在主营业务收入和应收账 款高估问题,将审计重点放在销售收入和应收账款上。首先编制销售收入审定表。见表2—4。
从底稿中列示的数据可见,电视机和家用空调1l ~12月份增幅较大,电视机年底出现旺销的情形可以理解,但空调和制冷设备在冬季一般销量会低于夏季,从分析可见,年底两种产品销售可能存在高估的问题。 表2-4主营业务收入审定表
被审计单位:大为股份有限公司 编制人:刘欢 日期:2002年2月16日索引号:D1-1 会计期间:2001年1月1日-12月31日 复核人:郑洁 日期:2002年3月1日 页次:6
(2)进行凭证抽查,发现收入虚记的确切证据。审计人员根据销售明细账的记录,分别抽查了1月份到12月份的记账凭证共300张,对11月份和12月份进行重点抽查,在凭证抽查 中将记账凭证与销售发票、出库单、货运凭证、运费单据及销售合同分别进行核对,发现不符单据共6张。同时还对这些单据不符及金额较大,有一定疑问的应收账款进行函证。从回函结果来看,其中有两个经销商经两次函证均未回函,让大为公司提供其他联系方式,对方予以拒绝,且无法查找到对方电话号码,审计人员对这两个客户资料进行进一步整理,发现大为公司的这两个客户为新的销售对象,11月份到12月份的累积销售额分别为200万和120万元,均为赊销。款项未曾收回,经审计人员将相关信息与会计人员沟通后。会计人员承认对这两个客户的销售为虚构,客户根本不存在,合同也系伪造;对其他经常供货的客户进行函证后,发现有4家客户回函称大为公司记录的债权数高于对方的记录,合计金额为117万元。对该公司可能存在销售及应收账款多计问题,审计人员同时对存货明细账和期末结转主营业务成本的资料进行分析,发现成本结转的数量与销售数量有较大差距,11月份到12月份的销售额明显高于前几个月,但成本结转数却无明显变化,可能存在虚假出库单。经与该公司财务人员和销售人员调查核实,确实存在销售虚记,经多方确认后,本期多计销售收入430万元,增值税销项税额73.1万元,同时多记应收账款503.1万元,但该部分成本并未结转,使本期销售毛利较上年有较大增幅,并影响当期的利润额。对此,审计人员应调整被审计单位2001年度会计报表中有关项目。假设被审计单位属于一般纳税人,增值税税率为17%,所得税税率为33%,净利润中提取法定盈余公积10%,法定公益金5%,任意公积金10%,剩下的为未分配利润,审计人员提出调整意见,调整分录为: 借:应收账款 (5031000)
贷:主营业务收入 (4300000) 应交税金——应交增值税(销项税额) (731000) 同时:
借:本年利润 4 300 000
贷:主营业务收入 4 300 000 借:应交税金——应交所得税 1 419 000
贷:所得税 1 419 000 借:所得税 1 419 000 盈余公积 1 075 000 未分配利润 l 806 000,
贷:本年利润 4 300 000
(3)审查收入确认和关联方交易,发现价格高估行为。审计人员对销售明细账和销售发 票的抽查过程中还发现,大为公司对F 电器集团的销售额为13 200万元,占同期销售收入总额的26%,从发票所列的销售单价来看,同种产品的价格明显高于其他客户,若按对非关联方的加权平均价格对F 电器集团的销售重新计算,销售收入应为13 100万元,多计100万元,对这部分多记金额按<关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定>,应将其调入“资本公积——关联交易差价”,调整分录为:
借:主营业务收人 1 000 000
贷:资本公积——关联交易差价 1 000 000
(4)进行销售截止期测试,发现销售收入入账期间不恰当。为了确认大为公司主营业务 收入和应收账款的截止期是否正确,审计人员对12月下旬和次年1月上旬的相关凭证进行抽查,抽查记录见审计工作底稿,如表2—5所示。
表2-5销售收入截止期测试表
被审计单位:大为股份有限公司 编制人:刘欢 日期:2002年2月16日索引号:D1-1 会计期间:2001年1月1日-12月31日 复核人:郑洁 日期:2002年3月1日 页次:7
(三) 案例分析
1.审计人员要有足够的风险意识
该公司作为上市公司,面对二级市场压力,容易出现虚报利润行为,审计人员对此应有足够的风险意识,不论是业绩好的公司还是业绩不好的公司都有舞弊的动机。 2.进行分析性复核要关注多方面信息
对销售收入进行分析性复核时,要关注多方面信息。如本案例所述,进行分析性符合时, 要关注公司整体财务状况的变化,如盈利能力,偿债能力;对公司某一期间毛利率的大幅波动应分析其可能性,分析时不仅仅关注公司本身的数据,还应结合宏观环境进行分析。对销售收入和应收款的同步增长应予以足够的关注,尤其是在收入与应收款同步增加而营业费用反而呈现下降趋势时更应引起注意。 在审计时不应仅满足于凭证、合同之间的数据相符,还应考虑可能存在虚假销售记录和关 联方交易问题。在进行分析性符合时如果认为有必要,可以抽出某一核心产品的资料进行详 细分析,与上年对比发现变化,分析变化的原因,尤其对价格、数量和产品结构进行合理性分析,对价格应审查价格变动趋势,价格审批控制、折扣与折让、关联方交易的特殊作价;
对数量的审查应与成本的结转、本期存贷的数量变化相联系,并结合企业的生产能力来考核其可能性。
3.从根源上审查会计造假
会计造假不再仅仅停留在凭证和账簿之间,更为可怕的是从业务的根源去造价,虚假的购 销合同是会计造假经常使用的手段,审计人员应有足够的警惕性。 4.销售收入中的舞弊动机及手段 销售与收款循环的审计中,对销售收入的舞弊可能性存在多种动机。本案例中是属于高 估行为。在许多企业中存在收入的隐瞒和转移行为,有时是出于逃税目的,有时是为了以丰补歉,常用手法是取得货款后,双方协商暂不开票,或以非法票据顶替,会计仅借记银行存款;贷记往来科目(预收或应付) ,利用企业之间出租出借账户将货款转移到账外,进行资金的体外循环,造成公司资产的流失或滥用。 5.对销售收入应进行截止期测试 对销售收入的审计应进行截止期测试,避免企业将不同会计期间的收入混同或调整,具体测试时即可以销售发票为线索,也可按发货单或销售明细账为线索,但三种不同的路线各有优势和缺点。
案例二 蓝格股份有限公司应收款项及坏账准备审计案例
一、教学内容与目标
在销售与收款业务循环审计中,应收款项及坏账准备是审计的重要内容之一。此处的应 收款项包括了应收账款、预付账款和其他应收款三项内容。本案例将重点研究应收款项及坏 张准备的控制测试程序,应收款项及坏账准备核算中主要会计舞弊形式、审核方法及其审计调整,应收款项及坏账准备审计工作所形成的主要审计工作底稿等。学习本案例,学员可了解应收款项及坏账准备业务中内部控制的关键点及其测试过程,明确该业务所存在的主要会计舞弊形式,掌握其审核程序与方法,以及审计调整的过程及锖果。
二、案例背景与过程
(一) 背景
华康会计师事务所自1998年开始接受蓝格股份有限公司董事会委托。对篮格股份有限公 司进行年度会计报表审计。根据双方所签订的审计约定书,由以李明为项目组长。张芳、张迪、谢雨为组员的项目组,于2002年3月15至4月6 日对该公司2001年度的会计报表进行了审计。本案例主要反映应收款项的审计过程及相关问题。
蓝格股份有限公司是在原蓝格集团内剥离出的部分优质资产组建而成,并于1997年在上海证券交易所上市,总股本为10 600万股,其中法人股为600万股,国家股为7 000万股。流通A 股为3 000万股。公司主营各类大型重型机床、专用机械设备、食品机械等产品的开发、制造和销售。 (二) 案例内容与过程
审计人员张迪对应收款项分别进行了控制测试和实质性测试。 1.对应收款项进行控制测试
根据审计计划首先对应收款项进行了控制测试。审计人员通过调查表法对蓝格股份公司应收款项的内部控制制度进行了调查了解,调查表见表2—7。以文字描述的形式对调查结果 进行了描述,并运用抽查凭证、实地观察、询问等对应收款项内部控制进行了测试。在此基础上。对其进行了评价。
审计单位名称:蓝格股份亨曝公司
审计项目名称:应收账款及坏账准备。 编制人:张迪 日期:2002年3月16日 索引l 号GI 会计期间:2001年1月1日~12月31日 复核人:李明 日期:2002年3月31日 页次:7
审计人员对从不同方面收回的应收款项内部控制调查情况,并结合内部控制调查表进行 了综合分析,据此认为;应收款项内部控制有的方面是健全有效的,能较好地保证应收款项记录的正确,而有的方面还存在缺陷。归纳的结论如下:
(1)从调查表中的调查结果可见,应收款项内部控制的主要优势有:
第一,在赊销前,能检查核对顾客的信用情况,这一控制措施能保证把货物销售给信用较高的顾客,使应收款项的坏账发生比例较低。 第二,对应收款项明细账和总账的登记由专门人员负责,并对款项的收回由出纳人员负 责,能保证不相容职责的分离,避免款项收回不入账、被贪污或挪用等事件的发生。 第三,销售退回和折让经授权的销售人员审批,可以避免财务人员随意冲减应收款项的事情发生。
(2)从调查表中的调查结果可见,应收款项内部控制的主要缺陷有: 第一,对应收款项很少给债务人寄送对账单,不能及时发现双方记账中可能存在的错误, 同时也不能及时了解对方的财务状况,即使对方发生了清算事宜也无法了解,增加了应收款项的收回难度,尤其对双方往来比较频繁的客户,不及时对账容易产生纠纷。为应收款项的管理埋下隐患。 第二,大股东借款不通过董事会批准容易发生大股东任意占用公司的款项,中小股东的权益受到侵害,一旦大股东欠款不能收回,将导致公司发生巨额坏账损失。
第三,坏账转销的审批手续执行的不十分严格,增加了坏账转销的随意性,一旦发生坏账转销后款项又收回的情形,款项容易被贪污或挪用。
总的说来,应收款项的内部控制制度有一定的可靠性,可以适当依赖,但对内部控制的薄 弱环节应加大审核力度。
2.对应收款项的实质性测试
有关蓝格股份有限公司未审核的应收款项及坏账准备的总账数据,见表2—8: 表2—8未审核的应收款及坏账准备数据表 单位:万元
※ 坏账准备的提取方法为账龄分析法。
在对应收账款执行实质性测试程序时,首先审计人员对应收账款进行分析性复核,并对其 归类、分层。确定函证对象和方式,同时结合对应收账款的凭证抽查及明细账的审核来发现应收账款核算中存在的问题。具体过程如下:
(1)对应收款项进行分析性复核。发现异常波动。对比本期应收账款期末余额与上期数 有较大变化,本期期末为700万元,上期为350万元。增幅高达100%;应收账款的周转率本期为3次,上期为4次,本期期末应收账款占销售收入的比率高达44%。从以上分析可见,本期应收账款增幅过快,变化异常,必须予以特殊关注。
(2)对大额应收款项进行凭证抽查,并执行函证程序,发现应收账款和销售收入虚记。根 据分析性复核显示的结果,审计人员对大额应收账款进行了大范围的凭证抽查,发现其中5家公司,金额合计17,5.5万元的应收账款有异常。对这5家公司的销售无销售合同和顾客定单,同时未发现有出库单,也无货运凭证,向对方函证后也未见回函,经多方查找后确认对这5家公司的应收账款和销售收入均为虚记,审计人员要求冲销多记的应收账款和主营业务收入,调整分录为: .
借:应收账款 (1755000)
贷:主营业务收入 (1 500 000) 应交税金——应交增值税(销项税额) (255 000) 对所得税等的调整可参见本章案例一。
(3)执行函证程序,发现在应收款项中隐含的其他问题。审计人员一方面对应收款项进 行大规模的凭证抽查,同时设计了完备的函证方案,具体过程如下:
审计人员张迪根据蓝格股份有限公司应收款项明细账余额进行分类,并设计函证方式和 确定函证对象。见表2—9:
表2—9应收款项明细账余额分类表
张迪根据上述分析结果发出询证函。为了确保及时回函,外勤人员将拟好的询证函通过传真方式发给对方,并要求对方以传真的形式尽快将函证结果返回,随后再补寄回函至会计
师事务所。在预定的时间范围内,发送肯定式询证函45份,收到了其中40家的回函,对超过预定时间未回函的5家单位审计人员进行了第二次发涵。其后收到了3家单位的回函,最后仍有亨达公司、林银公司2家单位未回函;对发送的否定式询证函收到1户回函,申明应收账款金额有误。
张迪对未回函的上述2家公司应收账款执行了替代程序。详细审阅了应收账款明细账和 银行存款日记账,并较大范围地抽查了有关的会计凭证,对销售合同、销售定单、销售发票记账联及存根联、出库单、货运凭证和银行结算凭证进行认真核对后。经电话询问了亨达公司有关会计人员,证实亨达公司往来没有发现异常情况。而林银公司已进入破产清偿程序,对该公司的应收账款20万元审计人员提醒蓝格公司及时进行了债权登记。 在回函的40家单位中,其中35家的回函与被审计单位应收账款明细账上的余额完全相 符,而其中5户的金额有出入。对泛达公司的询证函及回函见下例:
询 证 函
泛达公司: 编号:01 本公司聘请的华康会计师事务所正在对本公司会计报表进行审计,按照《中国注册会计师独立审计准则》的要求。应当询证本公司与贵公司的往来款项。下列数额出自本公司账簿记录。如与贵公司记录相符,请在本函下端“数额证明无误”处签章证明。如有不符,请在“数额不符需加以说明事项”处详为指正。回函请直接寄至华康会计师事务所。 地址:北京海淀区翠微路24号 邮编:100036
传真:68264561, (本函仅为复核账目之用,并非催款结算)
若款项在上述日期之后已经付清,仍请及时函复为盼。
(公司印鉴)
数据证明无误
签章: 日期:
数据不符需加以说明事项:
本公司截至到2001年12月31日应付蓝格股份有限公司的货款493600元,具体构成如下:
日期 发票号 金额(元) 2001.7.5 25467 150 000 2001.9.3 47299 230 000 2001.11.5 54782 20 000 2001.12.28 62310 93 600 签章:泛达公司 日期:
2002年4月3日
另外四家的。函证结果列表,见表2—10:
表2一lO 函证表 单位:万元
对上述5户的函证结果。审计人员张迪进一步核对了相关记录并询问了会计人员,对方回函所述基本属实。对上述内容审计人员提出调整建议: ①根据泛达公司返回的询证函,审计人员查找12月28日当天的发票和销售明细账、应收账款后发现,对泛达公司93 600元的应收账款和销售账均发生了遗漏,对该笔业务应予以补记。假设被审计单位属于一般纳税人,增值税税率为17%,调整分录如下: 借:应收账款——泛达公司 93 600 贷:主营业务收入 80 000
应交税金——应交增值税(销项税额) 13 600
②对新光实业的应收账款35.10万元,查对相关凭证后发现所退货物已于12月28日收到,但凭证29日才传到财务部门,由于忙于年终结账,没将该笔退货业务冲减2001年的主营业务收入和应收账款,次年1月做账时也没按<资产负债表日后事项>准则的规定冲减2001年的主营业务收入,而是直接冲销1月份的收入。因该笔业务数额较大,已达到重要性水平,审计人员建议进行调整。审计人员提出的调整分录为: 借:应收账款一新光实业 (35l 000)
贷:主营业务收入 (300 000) 应交税金——应交增值税(销项税额) (51 000)
③对鑫大实业有限责任公司ll 万元的差额,经核对后发现属于串户错误,张迪审查了相关应收账款明细账,并对串户进行了进一步函证,余额得到了证实。
④对有色材料公司的预付账款,审计人员经核对1月份的购货凭证和银行的付款凭证,情况属实。
⑤对友联公司的其他应收款项与对方联系,取得了双方签署的投资协议书原件的复印件,并与蓝格公司管理层沟通后,150万元的其他应收款确实为投资款,但当时出于种种原因未进行信息披露,会计上也仅作为往来进行处理。对这一业务审计人员建议进行调整,该项投资占对方实收资本总额的5%,并且未形成控制,应采用成本法进行核算,当年友联公司无现金分红。调整分录为:
借:长期股权投资——投资成本 1 500 000
贷:其他应收款一友联公司 1 500 000 假定蓝格公司所得税税率为33%,按净利润的lO %提取法定盈余公积,5%提取法定公益金,10%提取任意公积金,剩下的为未分配利滑转到下年,上述第(1)、(2)业务对当期损益的调整如下:
借:本年利润 220 000
贷:主营业务收入 220 000 同时调整对当期所得税和税后净利的影响,调整分录如下: 借:应交税金——应交所得税 72 600
贷:所得税 72 600 同时:
借:所得税 72 600 未分配利润 110 550 盈余公积 36 850
贷:本年利润 220 000
审计人员根据以上结果,形成“应收款项函证情况汇总表”,见表2—11,来支持对应收款项明细情况的确认。
表2—11应收款项函证情况分析表
被审单位名称:蓝格股份公司 编制人:张迪 日期:2002年4月1日 会计期间:2001年1月1日一12月31日 复核人:李明 日期:2002年4月5日
注:函证户数占总户数的54%,抽取样本进行函证的金额占应收款项总额的82%,可确认金额占样本总金额的99%。相关的调整分录见工作底稿A4—3,底稿A4—3 省略。
3.对坏账准备的计提及转销进行审核
蓝格公司采用账龄分析法计提坏账准备,未经审核的坏账准备计提计算表,见表2—12
表2—12账龄分析及坏账准备计提衰 单位:万元
审计人员对账龄分析表中涉及的部分明细账进行了抽查,发现表中应收账款有一笔2--3年30万元应归入3年以上;其他应收款中45万元的款项为应收某一自然人股东,经调查该股东因欺诈罪已经被判入狱,已无任何还款能力;此外,蓝格公司还对一笔金额为50万元应收账款全额计提了坏账准备,但从公司律师处了解到该笔应收账款正在与债务方协商进行债务重组。审计人员还检查了预付账款、应收票据等账户,未发现有不能收回的迹象。
结合上述函证结果和对坏账准备的分析,对坏账准备计提金额审计核定后应调整如下: ①应收林银公司20万元货款,对方已进入破产程序,估计能收回10万元;应提坏账准备 10万元。在未审的账龄分析表中已将其列入3年以上,实际应再补提金额为: 10一(20×20%)=6(万元)
②对泛达公司应收账款发现漏登93 600元,应按5%计提坏账准备,计提金额为: 93 600×5%=4 680(元)
③新光实业退货应冲减应收账款351 000元,同时也应冲减坏账准备,金额为: 351 000 × 5%=17 550(元)
④对友联公司150万元的投资款不应计提坏账准备,冲消的金额为: 150×5%=7.5(万元)
⑤账龄分类错误应补提的坏账准备为:30×(20%一15%)=1.5(万元) ⑥其他应收款中应收自然人股东的欠款应全额计提坏账准备45万元,原已提的坏账准备 为10万元,应补提35万元。
⑦对准备进行债务重组的债权不能全额计提坏账准备,经多方调查后认为该笔款项可收 回20万元,应冲消20万元多提的坏账准备。 对蓝格公司坏账准备的合计调整金额为:
60 000+4 680—17 550—75 000+15 000+350 000—200 000=137 130(元) 调整分录为:
借:资产减值损失——计提坏账准备 137 130
贷:坏账准备 137 130 借:本年利润 137 130
贷:资产减值损失——计提坏账准备 137 130 同时:
借:应交税金——应交所得税 45 252.9
贷:所得税 45 252.9 借:所得税 45 252.9 盈余公积 34 282.5 未分配利润 57 594.6
贷:本年利润 137 130
此外,审计人员还对应收款项的转销进行了审核,抽查了坏账准备转销的凭证,发现有一笔坏账转销业务,金额为20万元,没有主管人员的审批和同意转销的文件,经进一步追查发现该笔应收账款的欠账时间为3年5个月,转销时间为2001年7月份,经与欠款方联系。对方回复为11月份归还了10万元,另外10万元待下年再还。但经查找蓝格公司11月份银行存款 日记账,没有还款记录,经多方调查发现,对该笔还款另外单独存放,未记入日记账中。由于该公司在这一环节的内控制度不严,给有关人员舞弊提供了可能。 (三) 案例分析
1.审查应收款账款的虑记问题 对应收款项审计的重点是高估问题,应通过分析性复核程序和凭证抽查发现应收账款的虚记。企业利润虚构的常用手法是多记收入。在会计入账平衡关系的制约下,收人多记必然对
应的是应收账款高估,应收账款多记还可使资产总额增加,提高净资产收益率和短期偿债指 标,在操作上也较为简单,因为销售入账的原始凭证为自制凭证,它不像购货业务入账时原始凭证来源于外部。因此,在审计时就应重点关注应收账款的高估问题。从本案例可见,应收账款的虚记审查可以通过相关销售原始凭证的核对及函证来发现此类问题。 2.认真落实函证程序
为了确定应收款项的存在性,有效的方法是对债务人进行函证。在审计准则中也规定应收款项的函证程序是必须执行的程序,否则不能签发无保留意见审计报告;在函证对象的选择 和函证方式的确定上要恰当。如案例中所示,函证对象的选择应重点确定那些债权较高的客 户,而且采用肯定式函证,若不能收到回函必须使用有效的替代程序;对于为数较多的小额债务人可以适当减少函证数量,函证方式也可采用否定式,这样既能合理保证对应收款项的确认,也可适当兼顾审计效率。 3.分析回函,发现问题
对应收款项的回函必须认真分析。尤其对内容和金额有差异的回函应谨慎对待。有些公司为了隐瞒投资并截留投资收益,常将投资记入其他应收款账户,并借助企业之间存在的互相出租、出借账户来实现资金的体外循环;对回函中金额有出入的情况要分析可能的导致原因,若属于未达账项应核对截止期前后的应收账款明细账和银行存款日记账;若属于双方记录错误,要追查相关的合同、发票存根和销售明细账等,若证实为漏记或多记应提请被审计单位进行调整。
4.采用账龄分析法时,应正确确定账龄 坏账准备的计提采用账龄分析法时,应密切关注账龄的确定是否正确。坏账准备的计提和转销都会影响到当期财务成果,对坏账准备采用账龄分析法计提时,有些公司为了掩饰应收 账款的质量和少提坏账准备,对账龄进行调整,因为在应收账款数额较大,客户较多且往来频繁的情况下,很难区分每笔应收账款的账龄。在审计时应重点关注账龄较长的客户。分析有无随意调整账龄的情形,分析时可结合上期的资料,进行必要的分析性复核。 三、练习思考题
1.对威收账款进行函证时是否需要对所有债务人进行函证? 在确定函证规模时应考虑 哪些因素?
2.对未收割回函的应收账款应采用的替代程序有哪些?
3.本案例弗若应收账款和其他应收款计提坏账准备的方法为余额百分比法,两个账户合计的期末余额为1 010万元,计提比例为10%,坏账准备账户鹤期初余额为120万元,本期借方发生额为181万元,预付账歙和应收票据无需要计提坏账准备的情形,不考虑其他项目的影响,蓝格公司坏账准备本期提取数为101万元,请问坏账准备的计提数额是否正确? 4.着本案例中对坏账准备的转销抽查时,该公司有一笔转销分录为: 借:坏账准备 150 000
银行存款 100 000 ’
贷:应收账款一光明集团 250 000 ,
该笔应收账款的账龄为3年整,问对该项业务进行这种处理后,可能会有哪些后果?
范文四:第八章 收入循环审计
第八章 收入循环审计
第一节 收入循环的特征
一、 收入循环的流程和主要会计报表项目
二、 主要业务活动及对应的凭证和记录
收入循环中主要业务活动及对应的凭证和记录
贷项通知单:是销售业务中,发生销货退回时一种控制措施,销货退回是偶然的情况,为了防止这样的事情的发生,或者减少这种事情的发生,所以我们内部控制要求企业对于销货退回必须先开贷项通知单,连续编号的贷项通知单,如果不开这个通知单就不可以办理销货退回业务,这样两个一一对应起来,贷项通知单是有编号的,具体什么叫贷项通知单,实际上说白了,就是红字开的销售发票,原来你向对方开销售发票,当然是黑字、蓝字,一旦销货退回就开一张红字销售发票,是单独的一种格式上和销售发票是一样的,名称叫贷项通知单。
第二节 内部控制测试
一、销货业务的内部控制和测试概述
(1)注册会计师对每项关键控制至少要执行一项控制测试以核实其效果。
(2)交易的实质性测试目的在于确定交易业务中与控制目标有关的金额是否有错误;交易的实质性测试范围,在一定程度上取决于关键控制是否存在和控制测试的结果。
(3)有些交易的实质性测试程序不管环境如何,是每一项审计所共同所有的,而有些则应视内部控制的健全性和控制测试的结果而定。审计的重要性、以前期间的审计结果等因素,对测试程序的确定有影响。
二、销货业务的内部控制和控制测试
1、
销货业务的内部控制和控制测试
2、直接实施实质性程序的条件
在确定了关键内部控制和内部控制中可能存在的薄弱环节,并且对被审计单位的控制风险做出评价后,注册会计师应当判断继续实施内部控制测试的成本是否会低于因此而减少对交易、账户余额的实质性测试所需的成本。如果:
①被审计单位的相关内部控制不存在;
②或被审计单位的相关内部控制尽管存在但未得到遵循;
③内部控制测试的工作量可能大于进行内部控制测试所减少的实质性测试的工作量。
则注册会计师不应再继续实施内部控制测试,而应直接实施实质性测试程序。
三、销货交易的实质性测试
1、主要的实质性测试程序
①登记入账的销货业务是真实的(发生); ..
②已发生的销货业务均已登记入账(完整性); .....
③登记入账的销货业务的估价准确;(正确性 计价与分摊) ..
④登记入账的销货业务分类正确;(分类) ..
⑤销货业务的记录及时;(截止) ..
⑥销货业务已正确地记入明细账并准确地汇总。(分类 正确性 计..
价与分摊)
2、登记入账的销货业务是真实的。 ①对“存在或发生”这一目标而言,注册会计师通常只在认为内部控制有弱点时(缺乏足够的内控而可能出现舞弊),才实施实质性测试。测试的性质取决于潜在的控制弱点的性质。
②三类错误的可能性及测试:
A 未曾发货,从账簿到凭证检查,进一步追查存货余额
B 重复入账,检查交易清单的编号
C 虚构发货,检查账簿及销货清单
③ 追查应收账款明细账中的贷方发生额,检查多报的可能性。
3、已发生的销货业务均已登记入账。
① 销货业务的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的问题,因此,通常无需对完整性目标进行交易实质性测试。(但当内控不健全时,就有必要进行)
②完整性:由原始凭证追查至明细账(发货凭证→销售发票存根→明细账)
真实性:从明细账追查至原始凭证(明细账→销售发票存根→发运
凭证→订货单)
在测试其他目标时,方向一般无关紧要。
4、登记入账的销货业务的计价准确。
销货业务的计价准确包括:按订货数量发货,按发货数量准确地开账单,以及将账单上的数额准确记入会计账簿。对这三个方面,每次审计一般都要做实质性测试,以确保其准确无误。
5、登记入账的销货业务分类正确。
销货分类正确的测试一般可与计价测试一并进行。
6、销货业务记录及时。
在执行估价实质性测试程序的同时,将凭证日期和账簿日期进行比
较。
7、销货业务已正确地记入明细账并准确地汇总。
①从主营收入明细账追查至应收账款明细账,一般和为实现其他审计目标所作的测试一并进行。
②将主营业务收入明细账加总,并追查、核对加总数至其总账,应作为单独的一项测试程序进行。
③过账、汇总目标的测试包括加总主营业务收入明细账、应收账款明细账和过入总账三项,并从其中之一追查其他两者;如果加总与比较只限于这三者,即属于过账、汇总目标的测试。其他目标,如计价目标等,其测试还要包括凭证之间的相互核对和凭证与相关明细账的核对。
④由销售发票存根追查核对主营业务收入明细账或应收账款明细账,是计价目标的测试程序,而由主营业务收入明细账分录追查核对应收账款明细账,则是过账、汇总目标的测试程序。
四、收款业务的内部控制、控制测试和实质性测试
(1)控制测试的性质取决于内控的性质,实质性测试的范围,在一定程度上要取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。
(2)收款业务中有一部分测试可与销货业务一并执行,但收款业务的特殊性又决定了其另一部分测试需要单独实施。
第三节 主营业务收入审计
一、审计目标
(1)确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整;
(2)确定对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当;
(3)确定主营业务收入的会计处理是否正确;
(4)确定主营业务收入的披露是否恰当。
二、实质性测试审计程序
(1)取得或编制主营业务收入项目明细表,复核加计正确,并与报表
数、总账数和明细账合计数核对相符;(账表核对)
(2)查明主营业务收入的确认原则、方法,注意其是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件,前后期是否一致;(会计政策)
(3)运用分析性复核方法,作比较分析;(分析异常和重大波动的原因)
① 主营收入的本期与上期的比较;
② 各月主营业务收入的波动情况;
③ 计算重要产品的毛利率,将本期与上期进行比较,收入与成本是否配比;
④ 计算重要客户的销售额及其产品毛利率。
(4)获取产品价格目录,抽查售价是否符合价格政策,并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理,有无低价或高价结算以转移收入的现象;
(5)抽取企业被审计期间内一定数量的销售发票,审查开票、记账、发货日期是否相符,品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致,并编制测试表;
(6)实施销售的截止期测试;(完整性)
①目的
主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正..........确;应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期。 ..
②三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期:
A 发票开具日期或者收款日期;
B 记账日期;
C 发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。
检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。 ③三条实施营业收入的截止期测试的审计路线:
A 以账簿记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证,....
检查发票存根与发运凭证,目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货,有无多记收入。使用这种方法主要是为了防止多计收入。 ......
B 以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与....
账簿记录,确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。使用这种方法主要是为了防止少计收入。 ......
注意发运凭证是否齐全,是否在下期初用红字冲回;发票存根是否全部提供。
C 以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具....
情况与账簿记录,确定营业收入是否已记入恰当的会计期间。还应考虑被审单位的会计政策。使用这种方法主要也是为了防止少计收入。 ......
上述三条审计路线可以在同一被审计单位会计报表审计中运用,甚至可以在同一主营业务收入项目审计中并用。
(7)结合对决算日应收账款的函证程序,观察有无未经认可的巨额销售;
(8)检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实,内容是否完整,相关手续是否符合规定,折扣与折让的计算和会计处理是否正确。
(9)检查外币收入折算汇率是否正确。
(10)检查有无特殊的销售行为,如委托代销、分期收款销售、售后回购、以旧换新、出口销售等,确定恰当的审计程序并进行审核;
(11)调查集团内部销售的情况,记录其交易价格、数量和金额,并追查在编制合并会计报表时是否已予以抵消;
(12)检查主营业务收入在利润表上的披露是否恰当。
第四节 应收账款审计
一、应收账款审计目标
(1)确定应收账款是否存在; ..
(2)确定应收账款是否归被审计单位所有; ..
(3)确定应收账款增减变动的记录是否完整; ..
(4)确定应收账款是否可收回,坏账准备的计提是否恰当; ....
(5)确定应收账款年末余额是否正确。 ..
(6)确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。 ..
二、 应收账款的实质性测试
(1)取得或编制应收账款明细表,复核加计正确,并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符;(账表核对)
(2)分析应收账款账龄;
编制应收账款账龄分析表时,可以选择重要的顾客及其余额列示,不重要的或余额较小的,可以汇总列示。
(3)向债务人函证应收账款;
① 目的
为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性,防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。通过函证,可以较有效地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性。
② 函证的范围和对象
A 函证数量大小、范围的决定因素:
a 应收账款在全部资产中的重要性;
b 被审计单位内部控制的强弱;
c 以前年度的函证结果;
d 函证方式的选择。
若执行肯定式函证,可以相应减少函证量;若执行否定式函证,则要相应增加函证量。
B 一般的函证对象:
a 大额或账龄较长的项目;
b 与债务人发生纠纷的项目;
c 关联方[包括持股5%(含)以上的股东]项目;
d 主要客户(包括关系密切的客户)项目;
e 余额为零的项目;
f 非正常的项目。
③ 函证的方式
A 积极式函证:就是向债务人发出询证函,要求他证实所查证的欠款是否正确,无论对错都要求复函。 当债务人符合下列情况时,采用肯定式函证较好:
a 个别账户欠款金额较大;
b 有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。
B 消极式函证:是向债务人发出询证函,但所函证的款项相符时不必复函,只有在所函证的款项不符时才要求债务人向注册会计师复函。
当债务人符合下列情况时,可以采用否定式函证:
a 相关的内控是有效的;
b 预计差错率较低;
c 欠款余额小的债务人数量很多;
d 有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函,并对不正确的情况予以反馈。
有时候两种方式可以结合使用:大金额账项采用肯定式;小金额采用否定式。
④函证时间的选择 最佳时间应是与资产负债表日接近的时间,尽可能做到在审计工作结束前取得函证的全部资料。
⑤ 函证的控制
A 注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。
B 对于无法投递退回的信函要查明原因。
C 对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的,应采用追查程序,发第二、三封询证函。若得不到答复,应采用替代审计程序,例如检查与销售有关的文件,以验证这些应收账款的真实性或检查资产负债表日后已转销的应收账款。
通过编制函证结果汇总表来控制函证的实施。
⑥函证结果差异的分析
收回的询证函若有差异,注册会计师要进行分析,查找原因。必要时,要求被审计单位作适当调整。产生的差异的原因主要有:
A 购销双方记录的时间不同;(主要有4种情况)
B 一方或双方记账错误;
C 被审计单位的舞弊行为。
⑦对函证结果的总结和评价
函证不可能发现应收账款中存在的所有问题。函证得到了债务人的确认,也并不意味着债务人一定会付款。
A 重新考虑过去对内部控制评估和控制测试结果是否恰当,分析性复核的结果是否适当及相关风险评价是否适当。
B 若函证结果表明无审计差异,则可合理推论全部应收账款总体是正
确的。
C 如果存在差异,则应估算应收账款总额中可能的累计差错数额,必要时,可扩大函证范围。
(4)请被审计单位协助,在应收账数明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额;对已收回的较大金额的款项进行常规检查,并注意凭证发生日期的合理性。
(5)检查未函证应收账款;
(6)审查坏账的确认和处理;
(7)抽查有无不属于结算业务的债权;
(8)检查外币应收账款的折算;
(9)分析应收账款明细账余额;
如果发现出现贷方明细余额的情形,应查明原因,必要时建议重分类调整。
(10)检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露。
三、坏账准备的审计目标
(1)确定计提坏账准备的方法和比例是否恰当,坏账准备的计提是否充分;(计价与分摊)
(2)确定坏账准备增减变动的记录是否完整;(完整性)
(3)确定坏账准备期末余额是否正确;(计价)
(4)确定坏账准备的披露是否恰当。(披露)
四、 坏账准备的实质性测试审计程序
(1)检查坏账准备的计提;
主要应查明坏账准备的计提方法和比例是否符合制度规定,计提的数额是否恰当,会计处理是否正确,前后期是否一致。 下列各种情况一般不能全额计提坏账准备:
①当年发生的应收账款,以及未到期的应收款项;
②计划对应收款项进行重组;
③与关联方发生的应收款项;
④其他已逾期,但无确凿的证据不能收回的应收款项。
(2)审查坏账损失;
检查原因是否清楚,符合规定,有无授权批准。
(3)检查长期挂账应收款项;
包括应收账款和其他应收款等,如有长期挂账,应提请被审计单位作适当处理。
(4)检查函证结果;
(5)分析性复核;
计算坏账准备占应收账款余额的比例,并和以前期间的相关比例核对。
(6)确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露。
第五节 其他相关账户审计
一、应收票据审计
重要的特殊实质性测试程序:
①监盘库存票据;②可函证;③利息收入的检查;④贴现票据的审查。
二、预收账款审计
要选择若干重大项目函证。
三、应交税金审计
需要确认被审计单位在审计期间内的应纳税内容。
四、其他应交款的审计
五、主营业务税金及附加审计
应查明被审计单位应交纳的税金,以及与该账户对应的“应交税金”、“其他应交款”等账户进行检查。
六、营业费用审计
项目设臵和开支标准是否符合规定;分析性复核;必要时进行截止测试。
七、其他业务利润审计
采用分析程序;必要时进行截止测试。
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范文五:审计工作底稿编制实务案例-收入循环
审计工作底稿编制实务案例—收入循环
一、会计记录概况
A 公司应收账款年初余额20,891,365.77 元,年末余额28,135,302.92元。具体数据见底稿(索引A7-1)。
A 公司预收账款年初余额444,200.00 元,年末余额411,037.36 元。具体数据见底稿(索引F4-1-1)。
A 公司2005年主营业务收入122,672,984.85元,2004年主营业务收入110,472,589.63元。具体数据见底稿(索引I1-3)。
二、审计目标
(一)应收账款
1、确定应收账款是否存在;
2、确定应收账款是否归被审计单位所有;
3、确定应收账款的增减变动的记录是否完整;
4、确定应收账款的计价是否正确;
5、确定应收账款的披露是否恰当。
(二)预收账款
1、确定预收账款的发生及偿还记录是否完整;
2、确定预收账款的余额是否正确;
3、确定预收账款的披露是否充分。
(三)主营业务收入
1、确定主营业务收入的内容、款项是否合理、正确、完整;
2、确定销售退回、销售折让是否经授权批准,会计处理是否及时、正确;
3、确定主营业务收入的披露是否恰当。
三、审计工作底稿编制介绍及相关提示
◆ 总体分析
对收入循环进行总体分析,分析当期收入变动的合理性,确定审计策略。(底稿索引A -1)
◆ 分科目审验
(一)应收账款
1、执行“获取或编制应收账款明细表,复核加计正确并与总账数、报表数及明细账合计数核对是否相符”程序(底稿索引A7-1)
操作要点:
(1)向客户索取或根据明细账编制“应收账款明细表”;
(2)审计人员应仔细核实“债务人名称”、“原币金额”、“本位币金额”与企业明细账是否相符;
(3)复核加计,与报表数、总账和明细账核对相符,并在审计说明栏1选择“一致”或“不一致”,在括号内打勾;
(4)如有外币应收款项,应关注外币折算汇率是否准确;
(5)分析明细账余额,对于出现贷方余额的项目,应查明原因,必要时作重分类调整;
(6)应关注期末余额中是否有持本公司5%以上股份的主要股东欠款,如有,应在债务人名称旁标明“A ”;并分析是否属于合并或汇总时应予抵销金额;
(7)结合关联交易查验,关注关联方欠款,如有,应在债务人名称旁标明“B ”并在" 非合并关联方金额" 栏填列欠款金额;
(8) 关注期末余额的“业务内容”,是否有不属于商品、劳务等结算业务的债权,如有,应作出记录或作必要调整。
2、执行“查验应收账款账龄分析是否正确”程序(底稿索引A7-2)
操作要点:
(1)获取客户最明细一级的“科目汇总表”,对其中应收账款部分的增减变动进行分析,并编制“应收账款回款分析”;
(2)当期收款情况应采用“个别认定”,即对于当期有变动的应收账款,收到债务单位当期偿还的部分债务后,剩下的款项不应改变其账龄,仍应按照原账龄加上本期应增加的账龄确定,偿还的部分债务,应当逐笔认定收到的是哪一笔应收账款;如确实无法确认的,按照“先进先出法”确定;
(3)根据当期收款情况,分析期末余额的账龄;对于账龄2年以上的欠款应查阅上期审计底稿(连续审计)或追溯查验,并关注收回的可能性;
(4)充分关注是否存在与债务人发生纠纷的款项;
(5)将核定的账龄过入“应收账款明细余额表”;
(6)分析应收账款回款率,重点关注大额客户的回款率(比如前5名)。
3、执行“选取账龄长、金额大的债权,进行函证(包括重分类转入项目)”程序(底稿索引A7-3)
操作要点:
(1)编制“应收账款函询结果汇总比较情况表”;
(2)函证时,应重点选择账龄长、金额大以及发生纠纷的账户,对关联单位以及异常账户也应列入函证范围内;
(3)审计人员应当亲自控制询证函的发送和收回,尽量索取回函。对于回函不符金额,应要求客户解释不符原因,并重点检查客户提供的相关资料,同时要观察有无未经认可的大额销售,必要时建议客户作适当调整;
(4)为了不影响审计工作进度,审计人员也可以在发函证的同时利用电话、传真等方式先
取得询证结果,以提高审计工作效率,但在审计报告之前一定要获取回函的原件,以支持审计结论和审计意见。
4、执行“未回函的,可再次复询,如不复询可采用替代审计程序进行检查”以及“抽查明细账发生额,检查原始凭证与账面记录是否相符,检查资金流入来源是否正常”程序(底稿索引A7-4、A7-5)
操作要点:
应收账款替代程序主要有两个方面,即期后收款查验以及借方发生额的真实性查验。
(1)期后收款,抽查报表日后债务人汇款凭单,编制期后收款抽查记录,审计人员应当关注资金流入来源是否正常;
(2)借方发生额真实性查验;
a. 应收账款审计应当与主营业务收入审计相结合,所以在检查应收账款明细发生额、抽查原始凭证时,应当充分关注收入的真实性,所以,替代程序可以从销售合同、销售发票、销售的会计记录等查起。必要时与销售人员、仓库管理人员进行核实,如合同约定由销售方负责发货的,应检查委托运输部门代办运输的托运单、提货单及垫付费用的原始单据;如由购货方自行提货,还应检查提货人提供的证件、装卸费单证、准许放行单证等原始凭据,以此确认销售业务和应收账款的真实性、正确性。
b. 抽查原始凭证时,审计人员应当关注:
(1)发票金额内容与记账凭证是否一致;
(2)发票金额是否已正确计入应收账款;
(3)发票品名、规格和数量与合同是否相符;
(4)发票品名、规格和数量和仓库发货单(送货单)以及客户回执是否相符;
(5)发票品名、规格和数量和运费发票、托运凭据等外部凭据是否相符;
(6)贷方发生额的付款人是否和债务人一致。
c. 抽查明细发生额的方法和要点同上。
5、对异常项目及关联方欠款,即使回函相符,仍应取证并审核相关交易合同,判断交易的合法性、真实性(底稿索引A7-5、I1-9、I1-10) 提示:
对于关联往来等企业管理层可控项目或根据以前年度审计有调整的项目,审计人员不应过度依赖函证结果,即使回函无误,仍应进行真实性测试。
6、检查坏账损失的会计处理是否经授权批准,账务处理是否正确。
本案例中的A 公司无发生坏账损失情况,故本程序不适用。 提示:
检查坏账损失,审计人员应当关注相关的会计处理是否经授权批准,发生坏账的客户档案中有关该笔款项确实无法收回的文件。审计人员尤其需要注意,在冲销坏账中是否存在通过将已收回的应收账款作为坏账冲销来掩盖盗用或挪用资金的可能性。
7、涉及债务重组、资产置换的事项,审查有关协议等法律文件及手续是否齐备,账务处理是否正确,并判断交易的合法性和真实性
本案例中的A 公司无债务重组、资产置换的事项,故本程序不适用。 提示:
涉及债务重组、资产置换等事项,必须仔细审查相关协议,董事会决议等文件,要审慎判断交易的合法性、真实性以及会计处理的正确性,警惕企业借此调节利润。
8、对于用非记账本位币结算的应收账款, 检查其采用的汇率及折算方法是否正确
本案例中的A 公司无非记账本位币结算的应收账款。 提示:
对于用非记账本位币结算的应收账款,应结合用非记账本位币结算的收入一起审查,应关注外币折算是否和公司会计政策规定的外币业务核算方法是否一致,期末汇兑损益计算是否正确。
9、执行“检查应收账款是否已被抵押、质押,并作出记录”程序
本案例中的A 公司无已被抵押、质押的应收账款。 提示:
(1)应结合银行借款查验进行;
(2)根据获取的贷款卡信息,关注是否存在担保,抵押等事项;
(3)如存在抵押、质押事项,应取得董事会决议等授权批准资料,并作出必要的描述。
10、执行“验明应收账款的披露是否恰当”程序
操作要点:
通过对应收账款实施的检查,核对审定数与资产负债表的披露是否一致,是否符合准则、制度的规定。对这一程序的执行,不必编制独立的审计工作底稿。
11、应收账款查验的重要提示
除前述各项提示外,还需注意以下几点:
(1)应收账款审计应当结合主营业务收入审计进行。一般情况下,如果企业产品畅销,则通常收现率较高而不应有大额赊销,若存在大量应收账款,审计人员应当予以重点关注;如企业的产品用户固定且信用程度高,能够定期结算货款,审计应结合销售情况、赊销条件及结算期还款情况,分析评价应收账款余额是否合理;如企业用户分散、不固定且业务往来稀疏,货款不能及时结算,则产生坏账的可能性相对就大。
(2)应收账款审计的重点在于存在性、所有权归属、真实性以及可收回性,其中存在性和所有权归属确认的最有效程序是函证;而应收账款的真实性的确认应结合销售收入的真实性查验来进行,应当寻找外部审计证据如运单,报关单、客户回执等来支撑审计结论,以防止虚列高估债权现象,防止虚增资产和利润。对于应收账款的可收回性,审计人员应重点审核
账龄是否正确、真实,并在企业选定的应收账款坏账准备提取方法是否合理的基础上确认坏账准备的提取是否充分、适当,以防止企业资产不实。
(3)应收账款较为重要的查验程序有:
1)函证;
2)回款分析,确定账龄;
3)结合收入,抽查原始凭证。
(二)预收账款
1、执行“获取或编制预收账款明细表,复核加计正确并与总账数、报表数和明细账合计数核对是否相符”程序(底稿索引F4-1-2)
操作要点:
(1)向客户索取或根据明细账编制“预收账款明细表”;
(2)编制要求同应收账款。
2、对预收账款借方余额应采用同应收账款相同的程序审验其真实性并决定是否进行重分类 本案例中的A 公司预收账款期末无借方余额,故本程序不适用。
3、执行“选择预收账款的若干重大项目函证,根据回函情况编制函证结果汇总表”以及“回函金额不符的,应查明原因并作出记录或适当调整”程序(底稿索引F4-2)
操作要点:
(1)编制“预收账款函询结果汇总比较情况表”;
(2)编制要求同应收账款。
4、执行“抽查预收账款有关的销货合同、仓库发货记录,检查已实现销售的商品是否及时转销预收账款”以及“未回函的,应再次函证或采用替代程序,确定其是否真实、正确”程序(底稿索引F4-4)
操作要点:
(1)预收账款查验应当结合销售收入查验进行,抽查有关的销售合同、发运凭证、收款凭证等,来核实已实现的销售是否及时冲销预收账款,要关注企业是否存在隐藏应当确认的收入并交纳税金的事项;
(2)抽查合同、发货记录及原始凭证时,审计人员应当关注:
1)合同约定的条款与企业收入的确认是否相符;
2)发票金额与记账凭证是否一致,是否已正确计入预收账款;
3)发票品名、规格和数量与合同是否相符;
4)发票品名、规格和数量和仓库发货单(送货单)以及客户回执是否相符;
5)发票品名、规格和数量和运费发票、托运凭据等外部凭据是否相符;
6)贷方发生额的付款人是否和债务人一致。
5、执行“检查预收账款长期挂账的原因,并作出记录,必要时予以调整”程序(底稿索引F4-4)
操作要点:
(1)审计人员对于大额长期挂账预收款项,可以查阅前期审计底稿(连续审计),如初次审计,应当追溯检查,以查明挂账的确切原因,防止企业不确认不开票收入来逃避纳税;
(2)对于超长账龄的尾款,应和企业一起确认挂账的原因,如确系无法支付的款项应按会计准则进行处理。
6、对税法规定应在收到预收账款时计缴相关税金的,应结合应交税金项目,检查其是否及时、足额计缴有关税金
本案例中A 公司预收账款无应计缴税金情况,故本程序不适用。 提示:
审计人员在审查预收账款时除了结合应交税金科目,还应结合收入的截止测试进行查验,要特别关注销售的结算方式,一般而言采取预收账款结算方式销售的,其纳税义务发生时间通常为发出产品的当天,所以审计人员应重点关注企业是否存在产品已发出但未确认收入也未计缴税金的情况。
7、请客户协助,在预收账款明细表上标出至审计日止已转销的预收账款,对已转销的较大额预收账款进行检查,核对记账凭证、仓库发货单、销货发票等,并注意这些凭证发生日期及转销日期的合理性
本案例中的A 公司至审计日尚无转销预收账款。 提示:
审计人员在执行该程序时应结合收入的截止测试来进行,并要关注企业是否存在为避税或调节利润而延期确认收入的情况。
8、对非记账本位币结算的预收账款,检查其采用的汇率及汇兑损益处理是否正确 本案例中的A 公司无非记账本位币结算的预收账款。 提示:
该程序的执行同应收账款。
9、执行“验明预收账款的披露是否恰当”程序
操作要点:
通过对预收账款实施的检查,核对审定数与资产负债表的披露是否一致,是否符合准则、制度的规定。对这一程序的执行,不必编制独立的审计工作底稿。
10、预收账款查验的重要提示
除前述各项提示外,还需注意以下几点:
(1)预收账款的查验的重点在于其真实性查验,所以应当结合销售收入审核来进行,要充
分关注预收账款中是否隐藏着应当确认为收入并交纳税金的事项。
(2)在预收账款不多的企业,预收的款项也可以直接记入应收账款的贷方,因此,审计人员还应充分关注预收账款与应收账款的重分类调整及其对坏账准备的影响。
(3)预收收账款较为重要的查验程序有:
1)函证;
2)结合收入,抽查销售合同、发运记录和原始凭证。
(三)主营业务收入
1、执行“获取或编制主营业务收入、成本项目明细表, 复核加计正确并核对与总账、明细账、报表发生额是否相符”程序(底稿索引I1-1)
操作要点:
(1)向客户索取或根据明细账编制“主营业务收入、成本项目明细表”。
(2)复核加计,与报表数、总账和明细账核对相符,并在审计说明栏1选择“一致”或“不一致”,在括号内打勾。
2、执行“检查收入确认的业务流程是否与前期一致,执行是否有效”程序(底稿索引I1-2) 操作要点:
(1)对企业的销售流程进行调查;
(2)了解公司的收入和收款的内部控制制度并进行符合性测试,测试包括:
1)销售管理的符合性测试;
2)收款管理的符合性测试。
3、执行“比较本年度各月各种主营业务收入、成本及毛利率的波动情况,分析其变动趋势是否正常”程序(底稿索引I1-3)
操作要点:
(1)比较本年各月收入、成本的波动趋势是否异常;
(2)本年各月波动和去年比较,是否合理。
4、执行“对收入结构进行分析,与上年进行比较是否异常,如有分析异常的原因”程序(底稿索引I1-4)
5、执行“计算本期重要产品的毛利率,分析与上期毛利率变化,查验收入与成本配比情况”程序(底稿索引I1-5)
操作要点:
(1)根据收入结构的分析,对公司主要产品进行毛利率分析;
(2)关注主要产品的收入成本是否配比。
6、检查有无特殊的销售行为,如委托代销、分期收款销售、售后回购、以旧换新、出口销
售等,确定恰当的程序进行审核
本案例中A 公司无特殊销售行为,故本程序不适用。 提示:
特殊销售行为的审验非常重要,审计人员在实际工作中应结合被审计单位生产经营与结算方式的不同特点,充分关注特殊销售行为,并根据准则和制度的规定,查验特殊销售的处理是否正确。
7、根据普通发票或增值税发票申报表,测算全年收入,与实际入账金额核对,并检查是否存在虚开增值税发票或销售而未开票情况 提示:
本程序可以通过应交税金-增值税(销项税)的查验来进行。
8、获取产品价格目录,抽查售价是否符合价格政策,有无价格异常或转移收入情况(底稿索引I1-5-1~I1-5-4)
操作要点:
执行“计算本期重要产品的毛利率,分析与上期毛利率变化,查验收入与成本配比情况”程序时,可以将获取的产品价格目录与重要产品的各月平均售价进行比对,同时在检查收入真实性抽查凭证时,同时关注售价是否有背离产品价格目录的异常现象。
9、执行“抽查销售业务的销售合同、原始凭证(发票、运货单据) ,并追查至记账凭证及明细账”程序(底稿索引A7-5、I1-6)
操作要点:
(1)收入的真实性查验应结合应收账款进行,查验要点见应收账款借方发生额真实性查验;
(2)重点关注大额客户的销售真实性:
1)要求客户提供销售前10名销售额;
2)查验销售前10名客户的销售合同,核对全年产品品种、销量是否相符;
3)对销售前10名的客户,询证发生额。
10、执行“实施截止日测试,抽查资产负债表日前后的销售收入与退货记录,对跨年度的重大销售项目应予以调整”程序(底稿索引I1-7)
操作要点:
(1)从发票到出库单,进行销售截止测试;
(2)从出库单到发票,进行销售截止测试。
11、结合对资产负债表日应收账款的函询程序,观察有无未经认可的大额销售
本案例中A 公司无此情况。 提示:
(1)询证回函认可的金额小于询证金额,可能存在两种情况:
1)企业有意加大应收账款,虚增应收账款,目的是虚增收入,虚增利润,审计人员应当核实销货合同、发票、发货单位等来加以证实;
2)由于询证函在决算日后发出,在此期间,购货单位可能已经支付部分款项,造成回函认可金额小于询证金额或债务人将货款早已归还,但企业未及时调整应收账款记录,审计人员要审核现金日记账和银行存款日记账,查明这些款项是否确已收到。
(2)询证回函认可的金额大于询证金额,也应查明原因,是否存在低估应收账款或人为调整期末余额的不正当行为。
12、检查销售退回与折让手续是否符合规定,是否按规定进行会计处理,查验其真实性、合法性
本案例中的A 公司无检查销售退回与折让情况。 提示:
检查销售退回与折让,应当注意以下方面:
(1)销售退回
1)审查销售退回原因的合理性:
a. 审计人员应对销售退回的原因及批准手续进行检查分析,尤其需要注意是否存在内外勾结,营私舞弊,从而给企业带来经济损失的问题。
b. 审计人员应特别关注期末或下期期初发生的销售退回业务的真实性,关注企业是否存在为追求本期销售计划的完成,采用期末虚构销售,下期期初再用红字发票冲回的不当手法,弄虚作假。
2)审查销售退回的账务处理是否正确,特别要关注资产负债表日后销售退回的账务处理是否符合准则的规定。
(2)销售折让与折扣
对销售折让、折扣业务的真实性、合理性查验,可以通过审阅有关凭证,检查其审核手续的完备性,进而确认折扣折让是否真实存在,同时通过折扣折让原因的调查核实来判断其合理性,特别要对折让折扣额大的项目进行审查。
13、检查以外币结算的主营业务收入的折算方法是否正确
本案例中的A 公司无外币结算的主营业务收入。 提示:
外币结算的收入多为出口收入,所以在执行该程序时,应当注意:
(1)收入的确认是否与合同约定的结算价格一致,通常的结算价格包括:离岸价(船上交货价)FOB 、成本加运费价(离岸加运费价) C&F、到岸价(成本加运费、保险费价)CIF ;
(2)外币折算是否和公司会计政策规定的外币业务核算方法是否一致。
14、执行“调查企业生产经营能力及规模,确认收入的合理性及可信度,形成专门底稿”程序(底稿索引I1-8)
操作要点:
(1)分析公司主要产品,确定生产能力调查的重点;
(2)对公司主要产品的产能进行评估;
(3)从料耗着手,分析产量的合理性;
(4)从人工着手,分析产量的合理性;
(5)从电耗着手,分析产量的合理性。
15、调查集团内部销售情况,取得相关资料,核实需在合并报表中抵销及应在附注中披露的事项(底稿索引I1-9)
操作要点:
(1)根据企业集团内部构架的调查、股本和长期投资的查验情况,确定合并或汇总范围;
(2)询问被审计单位,并根据销售明细账了解内部销售情况;
(3)结合收入的真实性查验,统计内部销售发生额并与购货方发生额进行核对;
(4)分析交易价格是否异常。
16、调查向关联方销售的情况,审查其价格是否公允(底稿索引I1-10)
操作要点:
(1)结合关联关系查验,确定企业非合并的关联方;
(2)询问被审计单位,并根据销售明细账,了解关联方销售情况,结合收入真实性查验,确认关联方销售金额;
(3)将关联交易价格与市场价格比较,关注是否有异常。
17、执行“验明主营业务收入的披露是否恰当”程序
操作要点:
通过对主营业务收入实施的检查,核对审定数与利润表的披露是否一致,是否符合准则、制度的规定。对这一程序的执行,不必编制独立的审计工作底稿。
18、主营业务收入查验的重要提示
除前述各项提示外,还需注意以下几点:
(1)审计人员在审计中必须保持合理的怀疑,即在执行审计程序时,审计人员必须牢记,虽然大部分财务报表不实表达是无意的错误,但有时却是由于一般员工或者管理阶层舞弊或不法行为所造成的。审计人员固然不应假设客户管理阶层是不诚实的,但也不应丝毫不加怀疑。
(2)在实务操作中,审计人员需要关注是否存在以下几种情况
1)真实客户为基础,虚拟销售;
公司对某些客户有一定的销售业务,为了粉饰业绩,在原销售业务的基础上虚构销售业务,人为扩大销售数量,使得公司在该客户名下确认的收入远远大于实际销售收入。
2)销售期间不恰当分割,调节销售收入;
公司为了调节各会计期间的经营业绩,往往对销售期间进行不恰当的划分,提前或延后确认收入。
3)虚构客户,虚拟销售;
公司虚拟销售对象及交易,对并不存在的销售业务,按正常销售程序进行模拟运转,伪造订单、发运凭证、合同。开具税务部门认可的销售发票等。
4)利用与某些公司的特殊关系制造销售收入。
将产品销售给与其没有关联关系的第三方,然后再有其子公司将产品从第三方购回,这样即可增加销售收入,又可避免内部交易的抵销。
上述4种情况中,前2种情况可以通过询证发生额来进行确认,但后2种情况,询证发生额是无济于事的,需要通过分析现金流入来源是否正常、产能分析、投入产出是否合理,查验采购、存货真实性,分析子公司关联采购等等方法进行综合分析判断。
(3)审计人员应当结合应收账款、存货、应付账款的审计来发现虚构收入的情况,应当充分关注以下现象:
1)关注往来业务少,金额较大且季节性较强的(分析年末或季末发生的概率较大)、累计没有或很少收回货款的客户;
2)产成品明细账期末结余的数量为负数;
3)临近报表日的大额关联销售,却无出库记录;
4)已实现的销售在报表日后办理销售退回,且无正常理由;
5)销售的产品为关联企业使用或代销;
6)对开发票或虚开发票等虚构收入。
(4)审计人员在进行销售截止测试的同时,还应当关注不同的销售方式对收入确认的影响,应当关注以下现象:
1)在交款提货的销售方式下,已收到货款同时开出提单和发票,却借口未提货而不确认收入;
2)在预收货款的情况下,没有向客户发货,借口收到货款便确认收入;
3)采用委托代销的方式下,在发出产品或收到货款时便确认收入;
4)在分期付款销售方式下,在发出产品或收到第一次货款便确认收入;
5)在委托收款销售方式下,在收到银行收款通知单时才确认收入;
6)双方存在的产品质量纠纷未达成一致意见,便确认收入;
7)期末收到货款,下期确认收入;
8)通过往来科目,隐藏已实现的销售收入。
(5)较为重要的查验程序有:
1)抽查销售业务的销售合同、原始凭证(发票、运货单据) ,并追查至记账凭证及明细账;
2)函证;
3)检查有无特殊的销售行为,如委托代销、分期收款销售、售后回购、以旧换新、出口销售等,确定恰当的程序进行审核;
4)调查企业生产经营能力及规模,确认收入的合理性及可信度;
5)实施截止日测试,抽查资产负债表日前后的销售收入与退货记录。
(四)案例说明
审计的过程就是排除合理怀疑的过程,而不是抄账的过程。是审计人员基于对被审计单位的内控、生产、技术、产品、市场的了解,从被审计单位的业务流程入手,对被审计单位财务状况、经营成果及现金流量提出合理的怀疑,然后再取得充分的审计证据证明或排除这种怀疑。所以审计人员不仅应了解会计审计问题,对于被审计单位的经营性质与风险及交易的经济实质,也必须彻底了解。作为一个优秀的审计人员,必须要有好奇心及敏锐的观察力,对于看似无关实则相关的问题或线索,能锲而不舍地追查下去。
本案例中A 公司是一家拟上市公司的控股子公司,审计人员已对该公司连续审计多年,相应对该公司的业务流程较为熟悉,同时该公司内控制度较好,财务数据较齐全,所以审计人员可以较为顺利地取得相关查验资料(如销售的明细记录,外部运输记录等等)来执行审计程序,支撑审计结论。但是审计程序的选择及审计证据的取得,往往因被审计单位的具体环境不同而不同,是基于审计人员对被审计单位内部控制,业务流程的了解,所以本案例只是提供一个查验思路,供学员参考,学员在以后的审计实践中不能照搬硬套,应该在对企业的内控和业务流程进行深入了解的基础上确定适当的审计程序,获取充分有效的审计证据。
值得注意的是,审计证据的取得不仅仅是从财务部门取得,必要时要从相关业务部门如销售、仓储、运输等部门获取,甚至从企业外部进行调查取证。同时,审计人员应客观评估所观察的情况及所搜集的证据,并对于任何潜在的负面指标或迹象,进行积极追查,以确定其是否导致财务报表的重大不实表达。
四、根据上述会计记录及审计思路编制的审计工作底稿
资产负债表日后事项>关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定>公司法>